Umsatzsteuerermäßigung bei Wohncontainern
Orientierungssatz:§ 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG begünstigt nicht nur die Vermietung von Grundstücken und mit diesen fest verbundenen Gebäuden, sondern allgemein die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen durch einen Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden und damit auch die Vermietung von Wohncontainern an Erntehelfer. Entscheidung:BFH, Urteil vom 29. November 2022, XI R 13/20 I. Sachverhalt Zu klären war die Rechtsfrage, ob der ermäßige Umsatzsteuersatz bei der Vermietung von Wohncontainern greift. Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist ein Landwirt, der in den Besteuerungszeiträumen 2014 bis 2017 (Streitjahre) saisonal rund 100 Erntehelfer beschäftigte, an die er Räume in Wohncontainern vermietete. Hierbei handelte es sich um sogenannte „Dreierblocks“, die über einen Sanitär- und Stromanschluss verfügten, mit Schlafräumen, einer Nasszelle, einem Aufenthaltsraum und einer Küche eingerichtet waren, sowie Einzelcontainer, die lediglich drei Schlafplätze enthielten; für die dort untergebrachten Erntehelfer standen in der Halle des Klägers eine Sanitäreinrichtung und eine zentrale Küchenanlage zur Verfügung. Die Wohncontainer waren nicht in das Erdreich eingelassen, sondern standen auf Steinsockeln und waren über gepflasterte Wege zu erreichen. Die Dreierblocks waren Eigentum des Klägers und befanden sich dauerhaft auf dessen Gelände, während die Einzelcontainer vom Kläger angemietet wurden und nur während der Saison bei ihm aufgestellt waren. Zwischen dem Kläger und den Erntehelfern wurden neben den Arbeitsverträgen „Leistungsverträge“ geschlossen, in denen die Miete kalendertäglich vereinbart war. Neben der Unterkunft konnten die Erntehelfer auch Verpflegung beziehen, die der Kläger gesondert berechnete. Die Verträge enthielten eine Klausel, nach der die Ansprüche aus dem Leistungsvertrag mit Ansprüchen aus dem Arbeitsvertrag aufgerechnet werden konnten; die Dauer des jeweiligen Mietverhältnisses betrug längstens drei Monate. Der Kläger meldete seine Umsätze aus der Vermietung der Räume an Erntehelfer für die Streitjahre zum ermäßigten Steuersatz an. Im Zuge einer Außenprüfung kam der Prüfer unter Bezugnahme auf Abschn. 12.16 Abs. 5 4. Spiegelstrich des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses zu dem Ergebnis, die betreffenden Umsätze unterlägen dem Regelsteuersatz, weil die Unterkünfte keine dauerhaft feste Verbindung zum Grundstück besaßen. # Der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt –FA–) schloss sich der Auffassung des Prüfers an und erließ für die Streitjahre am 12. April 2019 entsprechende Änderungsbescheide über Umsatzsteuer. Den Einspruch des Klägers wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 14. Oktober 2019 als unbegründet zurück. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es entschied, die kurzfristige Beherbergung der Erntehelfer in Wohncontainern unterliege dem ermäßigten Steuersatz. Es bestehe hierfür kein Erfordernis, dass die Wohn- und Schlafräume Teile von Gebäuden sein müssten. II. EntscheidungsgründeDer erkennende XI. Senat folgt der Ansicht der Vorinstanz und wies die Revision als unbegründet zurück. § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG umfasst nicht nur die Vermietung von Grundstücken und mit diesen fest verbundenen Gebäuden, sondern allgemein die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen durch einen Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden und damit auch die Vermietung von Wohncontainern an Erntehelfer. Zunächst führt der Senat allgemein aus, dass sich nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG die Steuer auf sieben Prozent für die Vermietung u.a. von Wohn- und Schlafräumen ermäßigt, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält. Diese Ermäßigung beruhte in den Streitjahren auf Art. 98 Abs. 1, Abs. 2 Unterabs. 1 (nunmehr: Art. 98 Abs. 1 Unterabs. 1 und 2) i.V.m. Anhang III Nr. 12 MwStSystRL. Zu entscheiden war jedoch, ob auch nicht ortsfeste Wohncontainer unter die Begünstigung fallen. Diese Steuerermäßigung umfasst, wie das FG zutreffend entschieden hat, auch die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen in nicht ortsfesten Wohncontainern. Der Senat führt aus, dass zunächst aus dem Wortlaut der Vorschrift des § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG kein Bezugspunkt zu einer Vermietung von Grundstücken und somit einer Ortsfestigkeit auszugehen ist. Ausgangspunkt dieser Annahme ist die Formulierung des Tatbestands der Steuerermäßigung in § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG, die derjenigen in § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG entspricht, der sich auf den Grundtatbestand des § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG und damit auf die Vermietung von Grundstücken bezieht. Darüber hinaus zieht der Senat die MwStSystRL heran, woraus sich auch die Unionsrechtskonformität ergibt. Im Verzeichnis der Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, auf die gemäß Art. 98 MwStSystRL ermäßigte Mehrwertsteuersätze angewandt werden können, sind in Anhang III Nr. 12 MwStSystRL die Beherbergung in Hotels und ähnlichen Einrichtungen, einschließlich der Beherbergung in Ferienunterkünften, und Vermietung von Campingplätzen und Plätzen für das Abstellen von Wohnwagen angeführt. Nach Art. 43 MwSt-DVO umfasst die „Beherbergung in Ferienunterkünften“ auch die Vermietung von Zelten, Wohnanhängern oder Wohnmobilen, die auf Campingplätzen aufgestellt sind und als Unterkünfte dienen. Der Beherbergungsbegriff des Anhangs III Nr. 12 MwStSystRL ist zwar eng auszulegen und der Anwendungsbereich dieser Bestimmung darf nicht auf Leistungen ausgedehnt werden, die sich weder im Wortlaut der Bestimmung wiederfinden noch begriffsimmanent sind (EuGH-Urteil Segler-Vereinigung Cuxhaven, EU:C:2019:1138, Rz 26 f.). Der Begriff der „Beherbergung in Hotels und ähnlichen Einrichtungen“ in Anhang III Nr. 12 MwStSystRL ist jedoch weit genug, um auch die kurzfristige Beherbergung von Saisonarbeitern in nicht ortsfesten Wohncontainern zu erfassen. Art. 43 MwSt-DVO ist Ausweis dafür, dass auch die Beherbergung in nicht ortsfesten Einrichtungen der Steuersatzermäßigung unterfallen kann. Bei der Beantwortung der Frage, ob Gegenstände oder Dienstleistungen gleichartig sind, ist in erster Linie auf die Sicht des Durchschnittsverbrauchers abzustellen. Danach ist entgegen der Auffassung der Revision nicht auf die Sicht des Leistenden (des Vermieters) abzustellen, etwa dass dieser mobile Wohn- und Schlafräume –anders als ortsfeste Einrichtungen– räumlich flexibel einsetzen und damit andere Bedürfnisse des Nutzers erfüllen könne. Aus der vielmehr maßgeblichen Sicht des Durchschnittsverbrauchers war im Streitfall jeweils der Bedarf an Unterbringung vor Ort für die Dauer von längstens drei Monaten zu befriedigen. Wie das FG ausgeführt hat, hätten die Erntehelfer ohne die Unterbringung in den Wohncontainern des Klägers in den umliegenden Pensionen, Hotels oder Ferienunterkünften unterkommen müssen. Bei diesen Formen der Unterbringung handelt es sich insoweit wie bei der Beherbergung in Wohncontainern um gleichartige Dienstleistungen. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Privates Veräußerungsgeschäft bei Verkauf an Ex-Ehefrau
Orientierungssatz:Der Ehegatte nutzt seinen Miteigentumsanteil nach dem Auszug aus dem Familienheim nicht mehr zu eigenen Wohnzwecken i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG, wenn der geschiedene Ehepartner und das gemeinsame minderjährige Kind weiterhin dort wohnen. Entscheidung: BFH, Urteil vom 14. Februar 2023, IX R 11/21 I. Sachverhalt:Die Beteiligten stritten um die Fragen, ob eine Veräußerung im Sinne des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG vorliegt oder ob ein Befreiungstatbestand nach § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG anzunehmen ist. Der Kläger und Revisionskläger (der Kläger) erwarb im Jahr 2008 mit seiner ehemaligen Ehefrau zu gleichen Teilen ein mit einem Einfamilienhaus bebautes Grundstück. Bis zum Jahr 2015 bewohnte der Kläger das Haus mit seiner damaligen Ehefrau sowie dem gemeinsame Sohn. Im Jahr 2017 erging ein Urteil, durch das die Scheidung für rechtskräftig erklärt wurde. Die Ex-Ehefrau bewohnte das Objekt weiter mit dem gemeinsamen Sohn und verlangte den Verkauf des auf den Kläger entfallenden Eigentumsanteils auf sich. Andernfalls drohte sie mit der Einleitung der Zwangsversteigerung. Aufgrund einer im Jahr 2017 geschlossenen Scheidungsfolgenvereinbarung veräußerte der Kläger seinen Miteigentumsanteil an die Ex-Frau. Aus diesem Verkauf erzielte der Kläger unstreitig einen Veräußerungsgewinn. Der Kläger deklarierte den Verkauf des Miteigentumsanteils in seiner Einkommensteuererklärung als nicht steuerfreie Veräußerung, denn er habe das Einfamilienhaus zu eigenen Wohnzwecken i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG genutzt, da er das Haus an seinen minderjährigen Sohn zur Verfügung gestellt habe und der Verkauf aufgrund einer Zwangslage stattgefunden habe. Diesem Vorbringen folgte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) nicht. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Dagegen richtet sich die Revision des Klägers, mit der er eine Verletzung materiellen Rechts rügt. II. Entscheidungsgründe:Die Revision ist nicht begründet und deshalb nach § 126 Abs. 2 FGO zurückzuweisen. Der erkennende IX. Senat folgt der Vorinstanz und nimmt ebenfalls ein privates Veräußerungsgeschäft nach § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG an. Es lag keine eigene Wohnnutzung vor, so dass § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG nicht vorliegt. Zunächst weist der Senat allgemein auf die Voraussetzungen des privaten Veräußerungsgeschäfts nach § 22 Nr. 1 iVm. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG hin. Ein solches liegt bei einem Veräußerungsgeschäft und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücken unterliegen, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt, vor. Insbesondere weist der Senat darauf hin, dass für die Anschaffung sowie für die Veräußerung wesentlich vom Willen des Steuerpflichtigen abhängen und mithin Ausdruck einer „wirtschaftlichen Betätigung“ sind. Nach diesen Ausführungen nimmt der Senat, trotz des Verkaufs aufgrund der Scheidungsvereinbarung, eine Veräußerung im Sinne des § 23 Abs. 1 S. 1 EStG an. Hierzu führt er aus, dass der Kläger mit Übertragungswillen das Grundstück auf seine Ehefrau übertragen und sich wirtschaftlich betätigt habe. Der Kläger habe die Scheidungsfolgenvereinbarung nach Einholung steuerlicher Beratung selbst abgeschlossen. Da er durch die Veräußerung einen angemessenen Preis habe erzielen und einen mit der Zwangsversteigerung einhergehenden wirtschaftlichen Schaden habe abwenden wollen, liege darin eine wirtschaftliche Betätigung. Ferner hatte der Senat zu beurteilen, ob der Befreiungstatbestand des § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG einschlägig ist. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG nimmt Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken (1. Alternative) oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden (2. Alternative), von der Besteuerung aus. Konkret ging es in dem Fall darum, ob die Überlassung des Hauses an die Ex-Ehefrau und dem gemeinsamen Kind eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken darstellt. Danach setzt der Ausdruck „Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ in beiden Alternativen des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen dauerhaft geeignet ist und vom Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Der Steuerpflichtige muss das Gebäude zumindest auch selbst nutzen; unschädlich ist, wenn er es gemeinsam mit seinen Familienangehörigen oder einem Dritten bewohnt. Keine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken liegt vor, wenn der Steuerpflichtige die Wohnung entgeltlich oder unentgeltlich an einen Dritten überlässt, ohne sie zugleich selbst zu bewohnen. Hingegen ist eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken wie im Anwendungsbereich des § 10e EStG und des § 4 EigZulG zu bejahen, wenn der Steuerpflichtige Teile einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung oder die Wohnung insgesamt einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind unentgeltlich zur teilweisen oder alleinigen Nutzung überlässt. Die Nutzung der Wohnung durch das Kind ist dem Eigentümer in diesem Fall als eigene zuzurechnen, weil es ihm im Rahmen seiner unterhaltsrechtlichen Verpflichtung obliegt, für die Unterbringung des Kindes zu sorgen. Überlässt der Steuerpflichtige die Wohnung nicht ausschließlich einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kind (oder mehreren einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern) unentgeltlich zur Nutzung, sondern zugleich einem Dritten (z.B. der Kindesmutter bzw. dem Kindesvater), liegt keine begünstigte Nutzung des Steuerpflichtigen zu eigenen Wohnzwecken vor. Dies begründet der Senat mit der Zielrichtung des Gesetzes. Zweck der gesetzlichen Freistellungsregelung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG ist, die Vermeidung der Besteuerung eines Veräußerungsgewinns bei Aufgabe eines Wohnsitzes und eine damit einhergehende Behinderung der beruflichen Mobilität. Dieser Zweck ist dann nicht mehr gegeben, wenn die Immobilie neben einem einkommensteuerlich nach § 32 EStG zu berücksichtigenden Kind auch anderen ggf. auch aufgrund bürgerlich-rechtlicher Vorschriften unterhaltsberechtigten Angehörigen überlassen wird. Die Wohnung ist dann nicht Teil des auf mehrere Örtlichkeiten verteilten Familienhaushalts. Eine Besteuerung des Veräußerungsgewinns würde der beruflichen Mobilität des Steuerpflichtigen regelmäßig nicht entgegenstehen. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Grundstückswertermittlung bei zeitnahem Verkauf
Orientierungssatz:Liegen keine vom Gutachterausschuss ermittelten Vergleichspreise vor, kann sich der Vergleichspreis nach § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG auch aus einem zeitnah zum Bewertungsstichtag vereinbarten Kaufpreis für das zu bewertende Grundstück ergeben. Entscheidung: BFH, Urteil vom 24. August 2022, II R 14/20 I. SachverhaltDie Beteiligten stritten um die Bewertung eines Grundstücks zum Zwecke der Schenkungsteuer. Mit Vertrag vom 27. März 2017 schenkte der Kläger und Revisionskläger (der Kläger) seiner Tochter, die Beigeladene, einen Betrag in Höhe von € 920.000 zzgl. anfallender Nebenkosten für den Erwerb eines Grundstücks X. Im selben Monat der Schenkung erwarb die Tochter das entsprechende Grundstück X zu einem Kaufpreis von € 920.000.Aufgrund der vertraglich vereinbarten Übernahme der Schenkungsteuer des Klägers, gab dieser eine Erklärung zur Feststellung des Bedarfswerts gegenüber dem Beklagten und Revisionsbeklagten (dem Finanzamt (FA)) ab. In dieser Erklärung bewertete der Kläger den Grundbesitz mit einem Wert von € 518.403. Diesen Wert ermittelte der Kläger anhand des Sachwertverfahrens. Das FA entsprach diesem Wert nicht und setzte den Grundbesitzwert auf € 920.000 fest, dass das FA mittels des Vergleichswertverfahrens ermittelte. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das FG führte zur Begründung aus, dass der Wortlaut des Vergleichswertverfahrens nach § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG nicht die Mehrheit von Grundstücken verlange. Vielmehr versteht der Senat den Begriff der „Grundstücken“ als einen Oberbegriff. Mit der Revision macht der Kläger die Verletzung von § 182 Abs. 2 Nr. 3 und Abs. 4 Nr. 1 BewG geltend. Die Bewertung nach dem Vergleichswertverfahren sei nicht zulässig, da eine ausreichende Anzahl von Verkaufspreisen für Vergleichsgrundstücke vorliegen müsse. II. EntscheidungsgründeDer Senat folgt der Ansicht der Vorinstanz und wies die Revision als unbegründet zurück. Der Beklagte durfte den Grundbesitzwert im Einkommensteuerbescheid so erlassen.Zunächst führt der Senat allgemein aus, nach welchen Vorschriften sich die Bewertung des Grundbesitzes für die Erbschaft- und Schenkungsteuer zu richten hat. Demnach richtet sich die Bewertung des Grundbesitzes nach den §§ 159 und 176 bis 198 BewG. Ferner weist der Senat ausdrücklich darauf hin, dass sich die Bewertung des Grundvermögens im typisierten Verfahren vollzieht und ein Rückgriff auf den gemeinen Wert im Rahmen von § 198 BewG nur zugunsten des Steuerpflichtigen erlaubt ist. Demnach sind vorrangig die in den §§ 179 und 182 bis 196 BewG vorgesehenen Bewertungsmethoden zu beachten, welche sich aufgrund des § 177 BewG an den gemeinen Wert zu richten haben. Somit entsprechen die Bewertungsmethoden den verfassungsgemäßen Vorgaben, wenn der gemeine Wert annähernd erreicht wird. So dann führt der Senat aus, dass die Bewertungsmethoden auch dann heranzuziehen sind, wenn ein Kaufpreis des zu bewertenden Objekts in zeitlicher Nähe zum Bewertungsstichtag vorliegt. Die Bewertungsmethoden enthalten keinen Vorrang gegenüber eines tatsächlich erzielten Kaufpreises. Er weist jedoch darauf hin, dass die Bewertungsmethoden sich am gemeinen Wert zu orientieren haben und ein zeitnaher Kaufpreis in diesem Zusammenhang von Bedeutung sei.Die Bewertung des streitgegenständlichen Objektes richtet sich nach § 182 Abs. 2 Nr. 3 BewG dem Vergleichswertverfahren oder, wenn ein solcher Vergleichswert nicht vorhanden ist, dem nach § 182 Abs. 4 Nr. BewG normierten Sachwertverfahren. Im weiteren führt der Senat aus, warum das Vergleichswertverfahren in dem vorliegenden Fall anzuwenden ist. Bei Anwendung des Vergleichswertverfahrens sind nach § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG Kaufpreise von Grundstücken heranzuziehen, die hinsichtlich der ihren Wert beeinflussenden Merkmale mit dem zu bewertenden Grundstück hinreichend übereinstimmen (Vergleichsgrundstücke). Grundlage sind vorrangig die von den Gutachterausschüssen i.S. der §§ 192 ff. des Baugesetzbuchs mitgeteilten Vergleichspreise (§ 183 Abs. 1 Satz 2 BewG). Anstelle von Preisen für Vergleichsgrundstücke können nach § 183 Abs. 2 Satz 1 BewG von den Gutachterausschüssen für geeignete Bezugseinheiten, insbesondere Flächeneinheiten des Gebäudes, ermittelte und mitgeteilte Vergleichsfaktoren herangezogen werden. Erst wenn der Gutachterausschuss keine Vergleichspreise oder Vergleichsfaktoren mitteilt, ist der Rückgriff auf andere Berechnungsgrundlagen und -methoden möglich. Jedoch weist der Senat auch darauf hin, dass sich im Fall der fehlenden Vergleichspreise oder Vergleichsfaktoren ein Vergleichspreis nach § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG auch aus einem zeitnah zum Bewertungsstichtag vereinbarten Kaufpreis für das zu bewertende Grundstück ergeben kann. Ein Mangel an Vergleichspreisen oder Vergleichsfaktoren führen nicht zum Ausschluss der Anwendung des § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG. Dies ergibt sich aus dem Zusatz „vorrangig“ in § 183 Abs. 1 Satz 2 BewG. Unschädlich für die Heranziehung eines Kaufpreises ist, wenn sich dieser aus der Veräußerung eines einzelnen Grundstücks ableitet. Das gilt auch dann, wenn dieses Grundstück das zu bewertende Grundstück selbst ist. Vergleichsgrundstück in diesem Sinne kann auch das zu bewertende Grundstück selbst sein. Der Wortlaut des § 183 Abs. 1 Satz 1 BewG steht dem nicht entgegen. Vorrangig soll danach der Grundbesitzwert des zu bewertenden Grundstücks zwar aus Kaufpreisen anderer Vergleichsgrundstücke oder aus Vergleichsfaktoren abgeleitet werden, doch sind solche nicht vorhanden, kann auch ein zeitnah zum Bewertungsstichtag erzielter Kaufpreis für das zu bewertende Grundstück herangezogen werden. Das folgt aus der auch für § 183 BewG geltenden Orientierung am gemeinen Wert (§ 177 Abs. 1 BewG). Der zeitnah und unter fremden Dritten vereinbarte Kaufpreis für das zu bewertende Grundstück bildet mangels weiterer Vergleichspreise eine ausreichende Grundlage für die Bewertung im Vergleichswertverfahren. Ein Rückgriff auf das Sachwertverfahren, der nur dann zulässig ist, wenn kein Vergleichswert vorliegt (§ 182 Abs. 4 Nr. 1 BewG), ist in diesen Fällen weder erforderlich noch geboten. Dem Steuerpflichtigen bleibt es unbenommen, einen niedrigeren gemeinen Wert nachzuweisen (§ 198 Abs. 1 BewG). (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Zurechnung von VuV-Einkünften beim Quotennießbrauch eines Gesellschaftsanteils
Orientierungssatz:Die Zurechnung der Einkünfte an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft, an der ein Quotennießbrach eingeräumt worden ist, ist dann dem Nießbraucher zuzurechnen, wenn die Stimm- und Verwaltungsrechte des Nießbrauchers derart ausgestaltet sind, dass der Nießbraucher bei einer wirtschaftlichen Betrachtung selbst als Gesellschafter anzusehen ist. Entscheidung: BFH, Urteil vom 15. November 2022, IX R 4/20 I. Sachverhalt:Die Beteiligten stritten um die Fragen, welche Voraussetzungen ein Quotennießbrauch haben muss, damit die Einkünfte aus einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft dem Nießbraucher zuzurechnen sind. Der Kläger und Revisionskläger (der Kläger) ist Gesellschafter einer GbR, welche Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung eines Grundstücks erzielt. Die GbR ist als Eigentümerin im Grundbuch des vermieteten Grundstücks eingetragen und nicht die einzelnen Gesellschafter der GbR. In dem Gesellschaftsvertrag der GbR gewährt 1 % der Beteiligung eine Stimme in der Gesellschafterversammlung. Am 29.09.2012 räumte der Kläger mit einem privatschriftlichen Vertrag seinem Sohn einen Quotennießbrauch in Höhe von 50 % seines GbR-Anteils ein. Laut des Gesellschaftsvertrags unter III regelten die Gesellschafter die Stimm- und sonstigen Rechte. „1. Alle gesellschaftlichen Mitwirkungsrechte an dem belasteten Anteil werden der Nießbraucher und der Nießbrauchbesteller gegenüber der Gesellschaft gemeinschaftlich ausüben. Sie beraten sich regelmäßig – möglichst formlos – über die Angelegenheiten der Gesellschaft zur Vorbereitung ihrer gemeinschaftlichen Entscheidung. Die Mitwirkungsrechte sollen jedoch im Außenverhältnis zu den Mitgesellschaftern weiterhin durch den Gesellschafter wahrgenommen werden. 2. Wird […] keine Einigkeit nach Abs. 1 erzielt, gilt Folgendes: a) In laufenden Angelegenheiten kann im Hinblick auf den Quotennießbrauch das einheitliche Stimmrecht aus dem Anteil nur gemeinsam ausgeübt werden, so dass, wenn Gesellschafter und Nießbraucher keine Einigung erzielen können, eine Stimmenthaltung zu erfolgen hat, während b) der Gesellschafter die Mitwirkungsrechte aus dem Anteil bei Beschlüssen, welche die Grundlage der Gesellschaft oder den Kernbereich seiner Mitwirkungsrechte (wie etwa das Verbot der Änderung der Gewinnbeteiligung oder der Beschneidung des Auseinandersetzungsguthabens) betreffen, allein ausübt, wobei sich der Nießbraucher sein Zustimmungsrecht nach § 1071 BGB vorbehält.“ Der Kläger unterrichtete die GbR Anfang des Jahres 2013 über die Einräumung des Nießbrauchrechts und bat um Auszahlung seines hälftigen Gewinnanteils an seinen Sohn. Die GbR zahlte demnach an den Sohn seinen auf ihn entfallenden Anteil aus. Die anderen Gesellschafter wurden von der Einräumung des Nießbrauchrechts und der Zahlung an den Sohn des Klägers in Kenntnis gesetzt. Mangels Berücksichtigung des Sohnes in der Feststellungserklärung der GbR, veranlagte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA – ) erklärungsgemäß ohne den Sohn des Klägers. Der Kläger legte unter anderem gegen die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen dahingehend Einspruch ein, dass 50 % der Einkünfte seinem Sohn zuzurechnen sind. Diesen Einspruch wies das FA zurück. Auch die hiergegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das FG wies die Klage im wesentlichen mit der Begründung ab, dass kein wirksames Nießbrauchrecht bestellt wurde. Trotz der Zurückweisung des BFH an das FG, aufgrund fehlender Beiladung der Gesellschaft und des Nießbrauchers, wies das FG die Klage erneut ab. Den Gründen ist zu entnehmen, dass es an dem Tatbestand der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Nießbrauchers mangelt. Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 21 EStG und § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO. II. Entscheidungsgründe:Die Revision ist nicht begründet und deshalb zurückzuweisen. Der Senat folgt im Ergebnis der Vorinstanz, führt jedoch in seinen Entscheidungsgründen eine andere rechtliche Würdigung durch. Vorweggenommen führt der Senat aus, dass im Regelfall demjenigen, der die rechtliche oder tatsächliche „Macht“ hat, die in § 21 Abs. 1 EStG genannten Wirtschaftsgüter anderen entgeltlich auf Zeit zum Gebrauch oder zur Nutzung zu überlassen, die Einkünfte hieraus zuzurechnen sind. Zunächst macht der Senat deutlich, dass dieser noch nicht zu der Frage Stellung genommen hat, unter welchen Voraussetzungen dem Quotennießbraucher Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung eines Grundstücks bei einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft zugerechnet werden können. Für die Aufarbeitung dieser rechtlichen Fragestellung, zieht der Senat anders gelagerte Fälle heran, um eine Entscheidungsgrundlage für den vorliegenden Fall zu bilden. So nimmt der Senat Bezug zu einem Sachnießbrauch an einem zur Nutzung überlassenen Grundstück sowie zu einem Treuhandverhältnis. Darüber hinaus zeigt der Senat auf, welche allgemeinen Voraussetzungen für die Zurechnung der Einkünfte bei einer Personengesellschaft nötig sind. Voraussetzung für die anteilige Zurechnung bei den Gesellschaftern ist, dass sie den Tatbestand der Einkunftsart in gesamthänderischer Verbundenheit verwirklichen. Unschädlich ist bei einer Vermietung eines Grundstücks, dass die Personengesellschaft im eigenen Namen Mietverhältnisse schließt. Die Gesellschafter verwirklichen den Tatbestand auch in diesem Fall in gemeinschaftlicher Verbundenheit, da sie den Willen der Gesellschaft bilden. Ist eine solche Zurechnung anzunehmen, werden grundsätzlich nur den Gesellschaftern die Einkünfte zugerechnet. Maßgeblich ist in der Regel die zivilrechtliche Gesellschafterstellung. Im weiteren Verlauf zeigt der Senat Ausnahmen von dieser Regel auf, die bei einer Treuhand, bei einem Nießbrauch und einer Unterbeteiligung anzunehmen sind. Darüber hinaus nimmt der Senat Bezug auf die bereits ergangene Rechtsprechung, welche die Zurechnung der Einkünfte bei einem bestellten Nießbrauchrecht einer gewerblichen Personengesellschaft aufgezeigt hat. Dies ist dann anzunehmen, wenn der Nießbraucher ein das Mitwirkungsrecht des Gesellschafters ausschließendes eigenes Stimmrecht bei Beschlüssen der Gesellschafter über die laufenden Angelegenheiten der Gesellschaft und die zur Sicherung seines Fruchtziehungsrechts notwendigen Kontroll- und Informationsrechte hat. Ferner geht der Senat auf die zu einer erbschaftsteuerlichen Frage entwickelte Rechtsprechung des 2. Senats des BFH und die darin konkretisierten Kriterien der Mitunternehmerschaft sowie die Rechtsprechung zum Nießbrauch an einem Mitunternehmeranteil ein. Nach diesen Ausführungen fasst der Senat zusammen, dass weder einer der aufgezeigten Rechtsprechungen noch die Ausführungen zur Unterbeteiligung oder die Grundsätze der Treuhandschaft, für die Beantwortung der streitigen Fragen herangezogen werden können. Denn maßgeblich ist insoweit, dass Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nur der erzielt, der im Außenverhältnis als Vermieter aufgetreten ist oder wer zumindest die Leistungsbeziehung beherrscht. Einzig die Ausführungen zur Maßgeblichkeit der Verteilung der Stimm- und Verwaltungsrechte zwischen Gesellschafter und Nießbraucher sind im Streitfall für die Beantwortung der Frage, wer beim Quotennießbrauch an einem Gesellschaftsanteil einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft die Einkünfte erzielt, mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass eine Einkünftezurechnung beim Nießbraucher voraussetzt, dass diesem –kraft der vertraglichen Vereinbarungen über die Nießbrauchsbestellung– eine Position eingeräumt ist, die der eines Gesellschafters im Wesentlichen– d.h. im Sinne einer Gleichberechtigung– entspricht. Der Senat hält somit fest, dass
Unzulässigkeit einer Anhörungsrüge – Telefax
Orientierungssatz:Ein von einem Rechtsanwalt zur Erhebung einer Anhörungsrüge übermitteltes Telefax, bei dem es sich nicht um ein Computerfax handelt, ist kein elektronisches Dokument i.S. des § 52d Satz 1 FGO Entscheidung:BFH, Beschluss vom 23.08.2022, VIII S 3/22 I. SachverhaltAufgrund einer von dem BFH zurückgewiesenen Beschwerde, wegen der Nichtzulassung der Revision, erhob der Rügeführer zu 1, der als Rechtsanwalt tätig ist und als Prozessbevollmächtigter der Rügeführerin zu 2 auftritt, mittels Telefax die Anhörungsrüge. Der Beschluss des BFHs wurde den Rügeführern mit Zustellungsurkunde vom 05.02.2022 zugestellt. Das Telefax datierte auf den 21.02.2022Der Senatsvorsitzende wies den Rügeführer zu 1 darauf hin, dass vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen seit dem 01.01.2022 als elektronisches Dokument zu übermitteln sind (§ 52d Satz 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO–) und dass das per Telefax übermittelte Schreiben vom 21.02.2022 diesen Anforderungen nicht genüge. Eine Übermittlung nach allgemeinen Vorschriften sei nur zulässig, wenn eine Übermittlung als elektronisches Dokument vorübergehend nicht möglich sei (§ 52d Satz 3 FGO). Die Rügeführer wurden um unverzügliche Mitteilung und Glaubhaftmachung gebeten, ob eine vorübergehende Unmöglichkeit vorgelegen habe (§ 52d Satz 4 FGO). Sollte dies nicht der Fall sein, wurden sie gebeten, den Schriftsatz vom 21.02.2022 elektronisch zu übermitteln. Das Schreiben der Vorsitzenden wurde den Rügeführern mit Zustellungsurkunde am 01.03.2022 zugestellt. Diese haben sich hierzu nicht mehr geäußert. II. EntscheidungsgründeDie erhobene Anhörungsrüge ist unzulässig. Sie erfüllt nicht die gesetzlich vorgeschriebene Form, da sie nicht als elektronisches Dokument übermittelt worden ist. Maßgeblich für die Beurteilung der gesetzlichen Form ist § 52d Satz 1 FGO. Demnach sind vorbereitende Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen, die durch einen Rechtsanwalt eingereicht werden, als elektronisches Dokument zu übermitteln. Es wird in den Entscheidungsgründen darauf hingewiesen, dass die Vorschrift für alle Verfahren nach der FGO gelten würde und somit auch für die Anhörungsrüge i.S. des § 133a FGO einzubeziehen ist.Sie ist zum 01.01.2022 in Kraft getreten (Art. 26 Abs. 7 i.V.m. Art. 6 Nr. 4 des Gesetzes zur Förderung des elektronischen Rechtsverkehrs mit den Gerichten vom 10.10.2013, BGBl I 2013, 3786). Aufgrund seiner Stellung als Rechtsanwalt ist der Rügeführer zu 1 verpflichtet, die Anhörungsrüge als elektronisches Dokument zu übermitteln. Die Norm knüpft allein an den Status des Prozessbevollmächtigten als Rechtsanwalt an Sodann weist der Senat darauf hin, dass ein Telefax kein elektronisches Dokument ist. Ferner handelt es sich hierbei nicht um ein Computerfax, bei welchem teilweise vertreten wird, dass es trotz des § 52d FGO als Medium nicht auszuschließen ist. Ein elektronisches Dokument ist eine Datei, die mit Mitteln der Datenverarbeitung erstellt, auf einem Datenträger aufgezeichnet werden kann und (bereits) in dieser Form maßgeblich ist. Dies ist bei dem vorliegenden Telefax nicht der Fall, da der Papierausdruck beim Empfänger (BFH) lediglich den Inhalt des Dokuments wiedergibt, ohne selbst Rechtswirksamkeit zu erzeugen. Nach diesen Grundsätzen führt der Senat aus, dass auch bei einer Annahme, dass die Übermittlungsformen des Telefaxes und Computerfaxes durch die Einführung der elektronischen Kommunikation nicht ausgeschlossen werden, es dem Telefax an den entsprechenden Anforderungen mangelt. Nach § 52a Abs. 3 FGO muss das elektronische Dokument mit einer qualifizierten elektronischen Signatur der verantwortenden Person versehen sein oder von der verantwortenden Person signiert und auf einem sicheren Übermittlungsweg eingereicht werden. Nach § 52a Abs. 4 Satz 1 FGO sind sichere Übermittlungswege der Postfach- und Versanddienst eines De-Mail-Kontos, wenn der Absender bei Versand der Nachricht sicher im Sinne des § 4 Abs. 1 Satz 2 des De-Mail-Gesetzes angemeldet ist und er sich die sichere Anmeldung gemäß § 5 Abs. 5 des De-Mail-Gesetzes bestätigen lässt (Nr. 1), der Übermittlungsweg zwischen dem besonderen elektronischen Anwaltspostfach nach § 31a der Bundesrechtsanwaltsordnung oder einem entsprechenden, auf gesetzlicher Grundlage errichteten elektronischen Postfach und der elektronischen Poststelle des Gerichts (Nr. 2), der Übermittlungsweg zwischen einem nach Durchführung eines Identifizierungsverfahrens eingerichteten Postfach einer Behörde oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechts und der elektronischen Poststelle des Gerichts (Nr. 3), der Übermittlungsweg zwischen einem nach Durchführung eines Identifizierungsverfahrens eingerichteten elektronischen Postfachs einer natürlichen oder juristischen Person oder einer sonstigen Vereinigung und der elektronischen Poststelle des Gerichts (Nr. 4), der Übermittlungsweg zwischen einem nach Durchführung eines Identifizierungsverfahrens genutzten Postfach- und Versanddienstes eines Nutzerkontos im Sinne des § 2 Abs. 5 des Onlinezugangsgesetzes und der elektronischen Poststelle des Gerichts (Nr. 5), sonstige bundeseinheitliche Übermittlungswege, die durch Rechtsverordnung der Bundesregierung mit Zustimmung des Bundesrates festgelegt werden, bei denen die Authentizität und Integrität der Daten sowie die Barrierefreiheit gewährleistet sind (Nr. 6). Der Telefaxversand der Rügeführer erfüllt keinen der Tatbestände der Nrn. 1 bis 5. Sämtliche dieser Tatbestände setzen eine Identifizierbarkeit des Absenders durch eine Signatur samt einer sicheren Übermittlung voraus, die ein Telefaxversand nicht gewährleistet. Von der Verordnungsermächtigung des § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 6 FGO hat die Bundesregierung noch keinen Gebrauch gemacht.Ferner weist der Senat darauf hin, dass es sich nicht um einen Fall der sog. Ersatzeinreichung nach § 52d FGO handelt. Es mangelt an der vorausgesetzten Glaubhaftmachung. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Wirksamkeit von Steuerbescheid nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens
Orientierungssatz:Einem Steuerbescheid, aus dem sich unter Berücksichtigung von Anrechnungsbeträgen eine Steuererstattung ergibt, fehlt mangels Festsetzung einer Insolvenzforderung die abstrakte Eignung, sich auf zur Tabelle anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. Ergibt sich aus dem Saldo der festgesetzten Steuer und der durch Steuerabzug erhobenen Einkommensteuer keine (konkret) anzumeldende Insolvenzforderung (Zahllast), wird das Finanzamt nicht Insolvenzgläubiger i.S. des § 87 InsO. Entscheidung:BFH, Urteil vom 05.04.2022, IX R 27/18 I. SachverhaltDie nachfolgende Sachverhaltsdarstellung konzentriert sich auf den Sachverhalt, der in Bezug auf den Hauptantrag des Klägers und Revisionsklägers (der Kläger) von Relevanz ist. Mit diesem Antrag begehrt er eine Entscheidung über die interessante Rechtsfrage, ob ein nach dem Antrag auf Insolvenzeröffnung ergangener Steuererstattungsbescheid wirksam ist. Diese Rechtsfrage hat insbesondere Auswirkung auf die steuerrechtlichen Prüfungsobliegenheiten eines Insolvenzverwalters. Der Kläger ist Insolvenzverwalter über das Vermögen des W, welcher im Jahr 2014 Alleingesellschafter und Geschäftsführer der M-GmbH war, die wiederum Alleingesellschafterin der K-GmbH war. Die K-GmbH meldete im Dezember 2014 Insolvenz an. Das Insolvenzverfahren wurde im Februar 2015 eröffnet. Die im Dezember 2014 beantragte Eröffnung des Insolvenzverfahrens für die M GmbH wurde durch Beschluss im Februar 2015 mangels Masse abgelehnt.Kurz danach reichte der Insolvenzverwalter eine von ihm sowie von W und dessen Ehefrau unterschriebene Einkommensteuererklärung für das Streitjahr beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) ein. Das FA führte die Veranlagung mit Bescheid für 2014 über die Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag vom 23.12.2015 erklärungsgemäß durch. Der Bescheid setzte eine Einkommensteuer i.H.v. 28.942 € fest. Unter Berücksichtigung der einbehaltener Lohnsteuer sowie Kapitalertragsteuer ergab sich ein Erstattungsbetrag in Höhe von 2.454 €. Das FA gab den Bescheid u.a. dem Kläger bekannt. Der vom Kläger eingelegte Einspruch blieb erfolglos. Die anschließende Klage wies das Finanzgericht (FG) als unbegründet ab. Mit der eingelegten Revision wendet sich der Kläger gegen das Urteil des FG, mit der Begründung, dass das FA nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens grundsätzlich keine Bescheide mehr erlassen darf. Der Beklagte hält den Einkommensteuerbescheid für wirksam. Ein Steuerbescheid kann auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens ohne Antrag des Insolvenzverwalters erlassen werden, wenn sich ein Erstattungsbetrag ergebe und der Bescheid nicht abstrakt geeignet sei, sich auf anzumeldende Steuerforderungen auszuwirken. II. EntscheidungsgründeDer Senat folgt der Ansicht der Vorinstanz und wies die Revision als unbegründet zurück. Der Beklagte durfte den Einkommensteuerbescheid so erlassen. Es handelt sich bei dem erlassenen Steuerbescheid nicht um einen an einem schwerwiegenden Mangel leidenden und somit um einen nach § 125 Abs. 1 AO nichtigen Verwaltungsakt. Ein solcher schwerwiegender Mangel liegt nicht in einem Verstoß gegen § 251 Abs.2 AO i.V.m § 87 InsO. Hiernach können die Insolvenzgläubiger ihre Forderungen nur nach den Vorschriften über das Insolvenzverfahren verfolgen. Insbesondere weist der Senat darauf hin, dass diese Vorschrift über den § 251 Abs. 2 AO auch für das Besteuerungs-, Festsetzungs- und Erhebungsverfahren gilt. Aus dieser Verweisung hat die ständige Rechtsprechung zwei maßgebliche Grundsätze herausgebildet. Zum einen, dass Steuerbescheide nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr ergehen dürfen, wenn darin Insolvenzforderungen festgesetzt werden. Zum anderen, dürfen nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens keine Bescheide mehr erlassen werden, in denen Besteuerungsgrundlagen festgestellt werden, die die Höhe der zur Tabelle anzumeldenden Steuerforderungen beeinflussen könnten. Entscheidend ist, ob er abstrakt geeignet ist, sich auf möglicherweise als Insolvenzforderungen anzumeldende Steueransprüche auswirkt.Der Senat weist drauf hin, dass es insbesondere einem Steuerbescheid, welcher die Steuer auf 0 € festsetzt, an einer solchen abstrakten Eignung fehlt und somit nicht bei der Tabelle anzumelden ist. Zudem ist eine Steuerfestsetzung auf 0 € nicht zugleich mit der Feststellung des Ausschlusses eines Erstattungsanspruchs verbunden; denn ein Erstattungsanspruch kann sich allein auf der Grundlage eines Abrechnungsverfahrens ergeben. Sodann nimmt der Senat dazu Stellung, dass es in der Literatur und in der Rechtsprechung als umstritten gilt, ob eine solche abstrakte Eignung auch bei einem Steuerbescheid vorliegt, welcher eine positive Steuer festgesetzt und sich –wie im Streitfall– eine Steuererstattung nur unter Berücksichtigung von Anrechnungsbeträgen ergibt. In der Literatur nimmt wohl die überwiegende Mehrheit an, dass die Wirksamkeit eines Steuerbescheides auch dann gegeben ist, wenn die Steuerfestsetzung unter Berücksichtigung von Anrechnungsbeträgen zu einem Erstattungs- oder Vergütungsanspruch führt. Hierzu wird ausgeführt, dass insbesondere in solchen Fällen, das Schutzbedürfnis der Gläubiger nicht beeinträchtigt wird. Teilweise wird in der Rechtsprechung und in der Literatur auch vertreten, dass solche „Erstattungsbescheide“ unwirksam sein. Andernfalls könne bei einem späteren Streit über die Höhe der Anrechnung eine durch diesen –ggf. zwischenzeitlich bestandskräftigen– Steuerbescheid titulierte Insolvenzforderung entstehen. Sodann schließt sich der Senat der überwiegenden Meinung und somit auch der Ansicht der Vorinstanz an, sodass der streitgegenständliche Steuerbescheid wirksam sei.Der erkennende Senat weist darauf hin, dass es sich bereits an einer zur Tabelle anzumeldenden Insolvenzforderung i.S. von § 174 Abs. 1 InsO mangelt. Aus Sicht des Insolvenzrechts ist insofern allein der nach Saldierung von festgesetzter Steuer und Anrechnungsbeträgen bestehende Steueranspruch zu beurteilen. Geht der Einkommensteuererstattungsanspruch –wie hier– auf die vom Arbeitslohn des Schuldners einbehaltene Lohnsteuer zurück, wird der Rechtsgrund für den Anspruch bereits mit der Abführung der Lohnsteuer gelegt. Der Erstattungsanspruch steht dann lediglich unter der aufschiebenden Bedingung, dass am Jahresende die geschuldete Einkommensteuer geringer ist als die Summe der Anrechnungsbeträge, so dass sich gemäß § 36 Abs. 4 Satz 2 EStG, § 37 Abs. 2 AO ein Erstattungsanspruch ergibt. Nach diesen Grundsätzen ist somit für die Beurteilung, ob eine anzumeldende Insolvenzforderung besteht, auf den Saldo aus der festgesetzten Steuer und der durch Steuerabzug erhobenen Einkommensteuer abzustellen. Ergibt sich aus dem Bescheid keine Zahllast und dementsprechend auch kein Leistungsgebot, kann sich das FA mit der Festsetzung auch nicht –entgegen der Vorgabe des § 87 InsO– einen Vollstreckungstitel verschaffen. Bei dem hier vorliegenden Erstattungsbescheid greift somit nicht der Vorrang des Insolvenzrechts, sodass auf die allgemeinen Regelungen der AO zurückzugreifen ist. Der erkennende Senat weist in seinen Entscheidungsgründen darauf hin, dass die Rechtsstellung des Insolvenzverwalters durch dieses Ergebnis nicht eingeschränkt wird. Begehrt er eine höhere Erstattung, kann er diese im Einspruchs- bzw. Klageverfahren gegen die Steuerfestsetzung geltend machen. Auch einem späteren Streit über die Höhe der Anrechnung lässt sich begegnen, und zwar entweder –wie vom FG, von Teilen der Literatur und auch vom BMF vorgeschlagen– durch eine rückwirkende Änderung der Steuerfestsetzung gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO bzw. eine Erledigung
Finanzrechtsweg bei Schadensersatzansprüchen der DSGVO
Orientierungssatz:Für die Geltendmachung von Schadenersatzansprüchen gegen Finanzbehörden wegen behaupteter Verstöße gegen die DSGVO ist der Finanzrechtsweg gegeben. Entscheidung:BFH, Beschluss vom 28.06.2022, II B 92/21 I. Sachverhalt:Streitig war, ob für die von dem Kläger und Beschwerdeführer zu 1 nach der DSGVO erhobenen Schadensersatzansprüche gegen den Beklagten und Beschwerdeführer (- das FA -) der Finanzrechtsweg eröffnet ist. Das FG nahm an, dass der Finanzrechtsweg für die Erhebung eines Schadensersatzanspruchs nach der DSGVO unzulässig sei und trennte das Verfahren dahingehend ab. Unter Zulassung der Beschwerde nach § 17a Abs. 1 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) verwies es den Kläger an das örtliche Landgericht. Unter Berufung auf § 33 Abs. 1 Nr. 1 der FGO, begründete das FG die Unzulässigkeit damit, dass das Schadenersatzbegehren keine Abgabenangelegenheit sei und somit vielmehr nach der ausdrücklichen Zuständigkeitsregelung des § 40 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) der Rechtsweg zu den ordentlichen Gerichten, d.h. den Zivilgerichten, gegeben sei. Etwas anderes folge auch nicht aus § 33 Abs. 1 Nr. 4 FGO i.V.m. § 32i Abs. 2 der Abgabenordnung (AO). Letztere Vorschrift beschränke sich auf (öffentlich-rechtliche) Klagen betroffener Personen gegen Finanzbehörden hinsichtlich der Verarbeitung personenbezogener Daten wegen eines Verstoßes gegen datenschutzrechtliche Bestimmungen. Ferner geht das FG davon aus, dass § 33 Abs. 1 Nr. 4 FGO i.V.m. § 32i Abs. 2 der AO verfassungskonform (Art. 34 Satz 3 des Grundgesetzes ‑GG‑) dahingehend auszulegen sei, dass sie Schadenersatzansprüche gegen den Staat wegen Verletzung der DSGVO nicht erfasse. Die Verfassung nehme die Rechtswegspaltung in Kauf. Beide Beteiligten haben Beschwerde eingelegt, denen das FG nicht abgeholfen hat. Sie vertreten übereinstimmend die Auffassung, § 32i Abs. 2 AO erfasse auch Schadenersatzansprüche. Der Kläger trägt vor, die prozessuale Trennung etwa des Auskunftsanspruchs und des Schadenersatzanspruchs schmälere den effektiven Rechtsschutz. Er beantragt, den Finanzrechtsweg für zulässig zu erklären und dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) nach Art. 267 Abs. 2 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) folgende Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen: „Ist der Art. 82 DSGVO dahin auszulegen, dass er einer nationalen Regelung, wie dem im Ausgangsverfahren streitigen § 32i Abs. 2 AO des deutschen Rechts nicht entgegensteht, wonach ein aus Art. 82 DSGVO erwachsender Schadenersatz ganzheitlich vor einem Gericht der Finanzgerichtsbarkeit gemeinsam mit anderen datenschutzrechtlichen Anspruchsgrundlagen geltend gemacht werden kann?“ Das FA geht davon aus, dass § 32i Abs. 2 AO in der ersten Alternative hauptsächlich auf die Abwehr einer der DSGVO nicht entsprechenden Verarbeitung personenbezogener Daten abziele, aber auch Schadenersatzansprüche nach Art. 82 DSGVO erfassen könne. Eine verfassungskonforme Auslegung, die die Schadenersatzansprüche gegen den Staat dem Zivilrechtsweg zuweise, sei nicht geboten, da die Gesamtzuständigkeit der Finanzgerichte den Rechtsschutz des Betroffenen vereinfache und abweichende Entscheidungen von Finanz- und Zivilgerichten verhindere. II. Entscheidungsgründe:Die nach § 17a Abs. 4 Satz 4 GVG zulässigen Beschwerden sind begründet. Für Klagen die als Gegenstand Schadensersatzansprüche nach der DSGVO (Art. 82) haben, ist der Finanzrechtsweg gegeben. Einer Vorlage an den EuGH bedarf es nicht. Maßgeblich für die Beurteilung des Rechtsweges ist § 33 Abs. 1 Nr. 4 FGO. Demnach ist der Rechtsweg, in anderen als den in den Nummern 1 bis 3 bezeichneten öffentlich-rechtlichen Streitigkeiten, gegeben, soweit für diese durch das Bundesgesetz oder Landesgesetz der Finanzrechtsweg eröffnet ist. Als Gesetz zieht der Senat § 32i Abs. 2 Satz 1 AO (vormals § 32i Abs. 2 AO) heran. Demnach ist der Finanzrechtsweg für Klagen der betroffenen Person, hinsichtlich der Verarbeitung personenbezogener Daten gegen Finanzbehörden oder gegen deren Auftragsverarbeiter wegen eines Verstoßes gegen datenschutzrechtliche Bestimmungen im Anwendungsbereich der DSGVO oder der darin enthaltenen Rechte der betroffenen Person, gegeben. Nach Art. 82 Abs. 1 DSGVO hat jede Person, der wegen eines Verstoßes gegen diese Verordnung ein materieller oder immaterieller Schaden entstanden ist, Anspruch auf Schadenersatz gegen den Verantwortlichen oder gegen den Auftragsverarbeiter. Der Senat weist darauf hin, dass es sich bei diesem Schadensersatz um eine unter § 32i Abs. 2 Satz 1 Alternative 1 AO zu fassende Streitigkeit handelt. Zudem ist die leicht verschiedene Wendung in Art. 82 Abs. 1 DSGVO („Verstoß gegen diese Verordnung“) und in § 32i Abs. 2 Satz 1 Alternative 1 AO („Verstoß gegen datenschutzrechtliche Bestimmungen im Anwendungsbereich der DSGVO“) unbedeutend. Vielmehr ist von einem Gleichlauf auszugehen, denn die DSGVO enthält nur datenschutzrechtliche Bestimmungen. Zudem fügt der Senat hinzu, dass nach § 32i Abs. 2 Satz 1 Alternative 1 AO eine Schadensersatzklage gefordert wird, welche auf „hinsichtlich der Verarbeitung personenbezogener Daten“ basiert, was der Fall nach Art. 82 DSGVO ist. Der erkennende Senat nimmt nicht an, dass sich auch aus verfassungsrechtlichen Gründen keine Zuständigkeit der ordentlichen Gerichte für den streitigen Schadenersatzanspruch ergibt. Es handelt sich nicht um einen Amtshaftungsanspruch i.S. des Art. 34 Satz 1 GG. Der Anspruch aus Art. 82 Abs. 1 DSGVO ist auch dann, wenn er sich gegen eine Behörde richtet, kein Anspruch aus der Verletzung von Amtspflichten i.S. des Art. 34 Satz 1 GG, da es sich nicht um eine auf die Behörde übergeleitete Haftung des Amtsträgers, sondern um eine originäre Haftung der Behörde handelt. Die Rechtsweggarantie des Art. 34 Satz 3 GG hat, soweit sie den Anspruch gegen die Anstellungskörperschaft betrifft, allein die übergeleitete Haftung des Amtsträgers zum Gegenstand, nicht hingegen Ansprüche aus unmittelbarer Staatshaftung. Aus den Ausführungen des Senat geht hervor, dass der Schadenersatzanspruch nach der DSGVO in Anspruchskonkurrenz neben einen Amtshaftungsanspruch aus § 839 BGB i.V.m. Art. 34 GG treten kann. Davon geht die DSGVO ausweislich Erwägungsgrund 146 Satz 4 selbst aus. Das entspricht dem Grundsatz, dass auch sonst zwischen einem Amtshaftungsanspruch und einem auf demselben Tatsachenkomplex beruhenden Entschädigungsanspruch Anspruchskonkurrenz bestehen kann. Das bedeutet jedoch nicht, dass die Rechtswegzuweisung des Art. 34 Satz 3 GG sich auch auf den jeweils konkurrierenden Anspruch erstreckt. Ebenso wenig gilt die Rechtswegzuweisung nach § 32i Abs. 2 AO für den Amtshaftungsanspruch. Nach § 17 Abs. 2 Satz 2 GVG tritt vielmehr eine Rechtswegspaltung ein. Ferner erteilt der Senat der Vorlage des Rechtsstreits an den EuGH nach Art. 267 AEUV eine deutliche Absage. Es ist nicht im Ansatz erkennbar, warum Art. 82 DSGVO einer nationalen Regelung entgegenstehen könnte, die den Schadenersatzanspruch ebenso wie andere datenschutzrechtliche Ansprüche der Finanzgerichtsbarkeit zuweist. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Anlaufhemmung bei der Erbschaftsteuer
Orientierungssatz:Wird durch gerichtliche Entscheidung die Wirksamkeit einer letztwilligen Verfügung festgestellt, hat spätestens mit diesem Zeitpunkt der darin ausgewiesene Erbe sichere Kenntnis von seiner Einsetzung. Ob die Gerichtsentscheidung mit Rechtsmitteln anfechtbar ist oder tatsächlich angefochten wird, ist für die Kenntnis i.S. des § 170 Abs. 5 Nr. 1 AO unerheblich. Entscheidung: BFH, Urteil vom 27.04.2022, II R 17/20 I. Sachverhalt:Die Beteiligten stritten um den Ablauf der Festsetzungsverjährung für einen Erbschaftsteuerbescheid. Maßgeblicher Streitpunkt war die Kenntnis von dem Erwerb von Todes wegen. Die Erblasserin verstarb im Jahr 2003 und hinterließ ein privatschriftliches Testament aus dem Jahr 1998, aus welchem der Kläger und Revisionskläger (der Kläger) als Erbe hervorging. Mit handschriftlichen Zusatz setzte die Erblasserin den Kläger als Alleinerbe ein. Gegen die von dem Kläger beantragte Ausstellung des Erbscheins, traten Angehörige der Erblasserin entgegen. Sie vertraten die Auffassung, dass das Testament sowie der Zusatz aufgrund der Testierunfähigkeit der Erblasserin unwirksam sei. Im Oktober 2003 erhielt die Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -FA-) zwei Anzeigen über die Einlagen der Erblasserin bei der Bank. Eine Anzeige des Erbfalls von dem Kläger ist unterblieben. Das Nachlassgericht stellte mit Beschluss aus dem Jahr 2012 fest, dass der Kläger Alleinerbe sei. Hiergegen legten die Angehörigen Beschwerde ein. Dieses Verfahren wurde am 09.10.2017 rechtskräftig abgeschlossen und am 25.10.2017 der entsprechende Erbschein erteilt. Anfang des Jahres 2018 setzte das Finanzamt durch Bescheid eine Erbschaftseuer in Höhe von ca. € 160.000 fest. Hiergehen erhob der Kläger Einspruch mit der Begründung der Festsetzungsverjährung. Die Klage wurde abgewiesen. Mit der Revision macht der Kläger geltend, zum Zeitpunkt der Testamentseröffnung habe er keine Anhaltspunkte dafür gehabt, dass das Testament unwirksam hätte sein können. Damit habe er bereits damals seine Erbenstellung gekannt. Etwaige spätere Zweifel könnten die einmal weggefallene Anlaufhemmung nicht wiederaufleben lassen. II. Entscheidungsgründe:Die vom Kläger eingelegte Revision hat Erfolg. Das FG-Urteil, die Einspruchsentscheidung sowie der Erbschaftsteuerbescheid sind aufzuheben. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz war bei Erlass des Erbschaftsteuerbescheids die Festsetzungsverjährung eingetreten. Nach § 170 Abs. 1 AO beginnt die Festsetzungsverjährung mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt entstandene Steuer unbedingt geworden ist. Hiervon ist abweichend § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO zu betrachten. Demnach beginnt die Festsetzungsverjährung, wenn eine Steuererklärung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten ist, mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Erklärung oder Anzeige eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist. Gehemmt wird der Anlauf der Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 5 Nr. 1 AO dann, bis der Erwerber Kenntnis von dem Erwerb erlangt hat. Maßgeblich für diese Kenntnis ist, dass dieser mit einer solchen Zuverlässigkeit und Gewissheit Kenntnis von seinem unangefochtenen Erbschaftserwerb erlangt hat, dass er in der Lage ist und von ihm deshalb auch erwartet werden kann, seine Anzeigepflichten zu erfüllen. Eine solche Gewissheit ist im Fall der letztwilligen Verfügung bei dem eingesetzten Erben dann anzunehmen, wenn er zuverlässig erfahren und somit Gewissheit erlangt hat, dass der Erblasser ihn durch wirksame letztwillige Verfügung zum Erben eingesetzt hat. Hierzu führt der Senat aus, dass angesichts der Testierfreiheit es regelmäßig nicht ausreichen wird, dass der Erbe das Vorhandensein und den Inhalt eines Testaments kennt. Er muss nach der Sachlage auch davon ausgehen können, dass der Erblasser nicht zu einem späteren Zeitpunkt das Testament aufgehoben oder anderweitig testiert hat. Wegen der nicht ohne weiteres auszuräumenden Ungewissheit darüber, ob der Erblasser ein bekanntes Testament widerrufen oder geändert hat, ist im Regelfall davon auszugehen, dass die Kenntnis erst mit der Eröffnung des Testaments vorliegt. Die Eröffnung des Testaments bringt nicht nur dem durch letztwillige Verfügung eingesetzten Erwerber sichere Kenntnis von seinem Erwerb, sie gewährleistet auch, dass die Finanzverwaltung, die die Steuer festzusetzen hat, über die Erfüllung der Anzeigepflichten alsbald von dem Inhalt der letztwilligen Verfügung Kenntnis erhält und so in die Lage versetzt wird, eine Steuererklärung anzufordern und die Erbschaftsteuer festzusetzen. Wird durch gerichtliche Entscheidung die Wirksamkeit einer letztwilligen Verfügung festgestellt, liegen regelmäßig keine ernstlichen Zweifel an dem Bestand dieser Verfügung mehr vor. Der dort ausgewiesene Erbe hat spätestens zu diesem Zeitpunkt ausreichend sichere Kenntnis von seiner Einsetzung als Erbe, um seiner erbschaftsteuerrechtlichen Anzeigepflicht aus § 30 Abs. 1 ErbStG nachkommen zu können. Dafür ist unerheblich, ob die Entscheidung des Gerichts mit Rechtsmitteln anfechtbar ist, angefochten wird und welche Entscheidung zu welchem Zeitpunkt ggf. die Rechtsmittelinstanz trifft. Aufgrund dieser Ausführungen kommt der Senat folgerichtig zu dem Schluss, dass die Festsetzungsverjährung spätestens am 01.01.2013 begann zu laufen und somit am 31.12.2016 endete. Demnach war der im Jahr 2018 erlassene Erbschaftsteuerbescheid rechtwidrig, da der Steueranspruch aufgrund des Ablaufs der Festsetzungsfrist erloschen ist. Die Kenntnis seiner Erbenstellung hatte der Kläger nachdem das Nachlassgericht die Wirksamkeit der letztwilligen Verfügung im Jahr 2021 festgestellt hatte. Demnach lag bis dahin die Kenntnis im Sinne des § 170 Abs. 5 Nr. 1 AO vor. Entgegen der Ansicht der Vorinstanz kommt es nicht auf das im Jahr 2017 abgeschlossene Beschwerdeverfahren an. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Einheitlicher Erwerbsgegenstand im Grunderwerbsteuerrecht
Orientierungssatz:Ein objektiv sachlicher Zusammenhang zwischen einem Grundstückskaufvertrag und einem Bauvertrag, der zur Einbeziehung der Baukosten in die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage führen kann, setzt nicht zwingend voraus, dass zum Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrags ein rechtswirksames Angebot zum Abschluss eines Bauvertrags vorlag. Entscheidung:BFH, Beschluss vom 07. Februar 2022, II B 6/21 I. SachverhaltDie Beteiligten stritten um die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer. Problematisch war, ob sich diese nach dem Kaufpreis oder nach dem bebauten Grundstück bemisst. Mit notariellen Vertrag erwarben die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) ein unbebautes Grundstück. Darüber hinaus vereinbarten die Kläger mit dem Verkäufer eine Bauverpflichtung, jedoch ohne Bauträger- oder Architektenbindung. Vor dem Vertragsschluss schlossen die Kläger mit einer Projektgesellschaft, die die Grundstücke für die Verkäuferin vermarktete, eine Reservierungsvereinbarung. In dieser dachten die Kläger mit der Projektgesellschaft über die Errichtung eines bestimmten Haustyps auf dem Grundstück nach. Hierrüber fertigte die Projektgesellschaft ein entsprechendes Angebot an, welches jedoch noch nicht bei Vertragsschluss von den Klägern unterzeichnet war. Ferner stellte die Projektgesellschaft für die Kläger einen Bauantrag. Erst nach dem notariellen Vertragsschluss schlossen die Kläger mit dem Bauträger den Bauvertrag, woraufhin dieser auf dem Grundstück ein Haus errichtete. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das FA) setzten die Grunderwerbsteuer anhand des Grundstückspreises und den Baukosten des Hauses in die Bemessungsgrundlage nach §§ 8 Abs. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 des GrEStG fest. Die hiergegen gerichtete Klage blieb erfolglos, da auch das FG davon ausging, dass zwischen dem Grundstückskaufvertrag und dem Bauvertrag ein objektiv sachlicher Zusammenhang bestehe und der Bauträger der Veräußererseite zuzurechnen sei. Falls dessen Angebot von Anfang an nicht oder bei Abschluss des Kaufvertrags gemäß § 147 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) nicht mehr wirksam gewesen sein sollte, sei das unschädlich. Das Angebot sei tatsächlich aufrechterhalten worden. Gegen das FG Urteil erhoben die Kläger die Nichtzulassung der Revision. II. EntscheidungsgründeDer erkennende Senat sieht keine geltend gemachten Zulassungsgründe als vorliegend an, sodass die Beschwerde unebgründet ist. In die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer ist auch das Gebäude miteinzubeziehen, wenn die Grundsätze des einheitlichen Vertragswerks gegeben sind. Ein solcher ist dann gegeben, wenn ein objektiver sachlicher Zusammenhang zwischen dem Kaufvertrag und den weiteren Vereinbarungen gegeben ist. In seinen Entscheidungsgründen weist der Senat auf die bereits bestehende Rechtsprechung hin, dass ein Angebot, das einen objektiven sachlichen Zusammenhang zwischen Kaufvertrag und der Bauvereinbarungen indiziert, in „tatsächlicher Hinsicht“ Bestand haben müsste. Nicht nötig sei die rechtliche Wirksamkeit des Angebots. Der Senat stimmt zwar den Klägern dahingehend zu, dass der objektiv sachliche Zusammenhang bei Abschluss des Grundstückskaufvertrags vorhanden sein muss, was aber nicht bedeutet, dass zu diesem Zeitpunkt auch der Bauvertrag abgeschlossen und die Bauverpflichtung rechtwirksam begründet sein muss. (Claudius Söffing)
Baurechtswidrige Nutzung § 23 EStG
Orientierungssatz:Eine, die Steuerbarkeit des Veräußerungsgewinns ausschließende Nutzung, zu eigenen Wohnzwecken i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG liegt auch dann vor, wenn der Steuerpflichtige ein Grundstück, das mit einem „Gartenhaus“ bebaut ist, welches nach seiner Beschaffenheit dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Aufenthalt und Unterkunft zu gewähren, baurechtswidrig dauerhaft bewohnt. Entscheidung:BFH, Urteil vom 26. Oktober 2022, IX R 5/21 I. SachverhaltStreitig war, ob im Rahmen eines privaten Veräußerungsgeschäftes i.S. des § 23 EStG die Tatsache einer baurechtswidrigen Nutzung zu beachten ist. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erwarb im Jahr 2009 ein im Außenbereich gelegenes Grundstück, dass im Flächennutzungsplan als Kleingartengelände ausgewiesen war. Auf dem Grundstück befand sich eine Gartenlaube, die eine Wohnfläche von 60 qm hat. Für diese Laube lag eine baurechtliche Genehmigung vor, die unter der Auflage stand, dass das Gebäude nicht zum dauerhaften Aufenthalt von Personen genutzt werden darf. Entgegen diese Auflage nutzte der Kläger das Gebäude von Anfang an zu eigenen Wohnzwecken. Im Jahr 2014 veräußerte der Kläger sodann das Grundstück. Er vertrat die Ansicht, dass der Veräußerungsgewinn nicht nach § 23 EStG steuerbar sei, da die Ausnahmeregelung in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG zur Anwendung gelangt. Nach dieser Ausnahmevorschrift liegt dann kein privates Veräußerungsgeschäft vor, wenn im Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung das Grundstücks ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurde. Das Finanzamt und auch das Finanzgericht München folgten nicht der Meinung des Klägers. Die Ausnahmevorschrift käme nicht zum Tragen, da die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken baurechtswidrig sei und deshalb nicht den Tatbestand des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG erfüllt sei. Die eingelegte Revision hatte hingegen Erfolg. II. EntscheidungsgründeDer IX. Senat des BFH folgt nicht der Vorinstanz und nimmt in dem vorliegenden Sachverhalt eine Steuerbarkeit ausschließende Nutzung zu eigenen Wohnzwecken im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG an. Voraussetzung für eine solche Nutzung ist, dass eine Immobilie zum Bewohnen dauerhaft geeignet ist und von dem Steuerpflichtigen auch bewohnt wird. Maßgeblich für die rechtliche Bewertung ist, dass das Tatbestandsmerkmal „Nutzung zu eigenen Wohnzwecken“ rein tatsächlich zu verstehen ist, so dass auch eine baurechtswidrige Nutzung unter den Ausnahmetatbestand zu subsumieren ist. Unter Rückgriff auf den Auslegungskanon (Interpretation eines Gesetzes nach der grammatikalischen, der systematischen, der teleologischen und der historischen Auslegung) gelangt der erkennende Senat unter Berufung auf den Sinn und Zweck, also unter Anwendung der teleologischen Auslegung zu diesem Ergebnis. Unterstützend weist er auf § 40 AO hin. Danach ist es für die Besteuerung unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes ganz oder zum Teil erfüllt, gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot oder gegen die guten Sitten verstößt. (Claudius Söffing)