Erbschaftsteuerrechtliche Behandlung der Anwachsung eines KG-Anteils bei übersteigendem Abfindungsanspruch
Orientierungssatz:Ein Abfindungsanspruch nach § 738 Abs. 1 Satz 2 BGB gehört zum erbschaftsteuerpflichtigen Erwerb von Todes wegen, also zum Privatvermögen der Erben. Eine Regelungslücke hinsichtlich der Berücksichtigung eines negativen Erwerbs im Rahmen des § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG liegt nicht vor. Entscheidung:BFH, Urteil vom 08.06.2021, II R 2/19 I. SachverhaltDie im 2012 verstorbene Mutter setzte ihre vier Kinder zu je einem Viertel als Erben ein. Diese vier Miterben und die Mutter waren jeweils mit einer Beteiligungsquote von 20 % Kommanditisten einer GmbH & Co. KG. Der Gesellschaftsvertrag sah für den Fall des Todes eines Gesellschafters die sog. Fortsetzungsklausel vor. D.h., der verstorbene Gesellschafter scheidet in einer juristischen Sekunde vor seinem Tod aus der Gesellschaft aus, die sodann von den Altgesellschaftern fortgesetzt wird. Dem durch Tod ausgeschiedenen Gesellschafter steht ein Abfindungsanspruch zu, der sodann in den Nachlass fällt.Aufgrund der Fortsetzungsklausel wuchs den vier verbliebenen Kommanditisten das auf den Anteil der verstorbenen Mutter entfallende Gesellschaftsvermögen zu je 5 % an und die Beteiligungsquote erhöhte sich entsprechend um 5 % auf nunmehr jeweils 25 %. Im Rahmen der Erbschaftsteuer setzte das FA u.a. gegenüber dem Kläger zum einen einen anteiligen Abfindungsanspruch in Höhe von € 500.000 fest (Kapitalforderung nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), da der Abfindungsanspruch der Erblasserin insgesamt unstreitig € 2 Mio. betrug. Zum anderen erfasste das FA einen Anwachsungserwerb gem. § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG. Der Höhe nach ging das FA von einem Unternehmenswert in Höhe von € 3 Mio. aus, wovon ¼ auf den Kläger mithin € 750.000 entfielen. Hiervon zog das FA den anteiligen Abfindungsanspruch von € 500.000 ab, so dass der Anwachsungserwerb mit einem Wert von € 250.000 in dem Erbschaftsteuerbescheid erfasst wurde. Durch geänderten Feststellungsbescheid reduzierte sich der Unternehmenswert von vormals € 3 Mio. auf € 1,2 Mio. Aufgrund dessen beantragte der Kläger die Änderung des Erbschaftsteuerbescheids. Diesen Antrag begründete er damit, dass nunmehr ein negativer Anwachsungserwerb gegeben sei. Von dem anteilig auf ihn entfallenden Unternehmenswert von € 300.000 sei der anteilige Abfindungsanspruch von € 500.000 abzuziehen, so dass insoweit ein negativer Betrag von € 200.000 anzusetzen sei. Das FA lehnte den Antrag vollumfänglich ab. Der Einspruch des Klägers hatte insoweit Erfolg, als das FA nunmehr keinen Anwachsungserwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG mehr ansetzte, da es von einem anteiligen Unternehmenswert von € 0 ausging. Einen Ansatz eines negativen Unternehmenswerts verneinte es jedoch. Die gegen den geänderten Erbschaftsteuerbescheid erhobene Klage vor dem Finanzgericht blieb ebenso wie die anschießende Revision der Erfolgt versagt. Die Revision begründete der Kläger im Wesentlichen damit, dass über den Wortlaut der Vorschrift des § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG auch negative Unternehmenswerte zu berücksichtigen seien. Der Gesetzgeber habe eine objektive Bereicherung erfassen wollen, die auch negative Werte erfasst. Ferner sei die besondere Fallkonstellation zu berücksichtigen, dass nämlich der Kläger nicht nur Erbe, sondern auch zugleich fortsetzender Gesellschafter sei. Deshalb sei der Abfindungsanspruch von Anfang an steuerliches Sonderbetriebsvermögen geworden, sodass die als Schuld der Gesellschaft passivierte Abfindungsverbindlichkeit ertragsteuerlich im Ergebnis neutralisiert worden sei. II. EntscheidungsgründeDie vom Kläger eingelegte Revision hatte keinen Erfolg. Der erkennende II. Senat des BFH wies die Revision als unbegründet zurück. Der gem. § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG steuerpflichtige Anwachsungserwerb kommt nur dann zum Tragen, soweit der Wert, der sich für den angewachsenen Anteil zur Zeit des Todes ergibt, Abfindungsansprüche Dritter übersteigt. Den Fall, dass der Anwachsungserwerb den Wert, der sich für den anwachsenden Anteil zur Teil des Todes ergibt, Abfindungsansprüche Dritte unterschreitet, wird hingegen nach dem nicht auslegungsfähigen Wortlaut des Gesetzes nicht erfasst. Der erkennende Senat des BFH sah für eine erweiternde Auslegung des § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG auch für den Fall keinen Raum, dass die fortsetzenden Gesellschafter zugleich Erben des ausgeschiedenen Gesellschafters sind. Denn das Gesetz spricht nur davon, dass der Abfindungsanspruch den Anteilswert „übersteigt“. Hätte der Gesetzgeber den umgekehrten Fall mit erfassen wollen, also den Fall, dass der Abfindungsanspruch den Anteilswert unterschreitet, hätte er von einer Differenz zwischen dem Anteilswert am Todestag und den Abfindungsansprüchen Dritter sprechen müssen. Eine Regelungslücke, die eine erweiternde Auslegung (teleologisch Extension) verlangt, ist für den II. Senat nicht erkennbar. Ein etwaiger „rechtspolitischer Fehler“ reicht hierfür nicht aus. Auch der zweite rechtliche Gesichtspunkt, den der Kläger vorgetragen hat, überzeugte den BFH nicht. Der Abfindungsanspruch ist nicht automatisch zum Sonderbetriebsvermögen des Klägers bei der GmbH & Co. KG geworden. Den Abfindungsanspruch erwarb der Kläger nicht als Gesellschafter, sondern als Erbe und fiel damit in sein steuerliches Privatvermögen. Zur Begründung von gewillkürtem Sonderbetriebsvermögen hätte es sodann einer entsprechenden Widmung bedurft. Dieser Widmungsakt wäre aber erst nach dem Erwerb von Todes wegen denkbar gewesen und hätte deshalb keinen Einfluss auf die Erbschaftsteuer, die rein stichtagsbezogen ist, nehmen können. Auch wenn dem Ergebnis des II. Senats zuzustimmen ist, so ist gleichwohl darauf hinzuweisen, dass er wohl nicht ganz zutreffend in Randnummer 35 von einer „Anwachsung des Gesellschaftsanteils an der KG“ spricht. § 738 Abs. 1 Satz 1 BGB bestimmt, dass, wenn ein Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheidet, sein Anteil am Gesellschaftsvermögen den übrigen Gesellschaftern anwächst. Die Anwachsung ist mithin keine Verfügung über einen Gesellschaftsanteil, sondern reiner „Rechtsreflex“. Durch die Anwachsung wird eben nicht eine Beteiligung originär hinzuerworben. Wenn aber die Anwachsung überhaupt nicht eine Abtretung eines Gesellschaftsanteils beinhaltet, so kann auch nicht quasi auf dem Rücken der Anwachsung ein Sonderbetriebsvermögen mit übertragen werden. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Keine freigebige Zuwendung bei sog. Bedarfsabfindung für den Scheidungsfall
Orientierungssatz:Regeln zukünftige Eheleute die Rechtsfolgen ihrer Eheschließung umfassend individuell und sehen sie für den Fall der Beendigung der Ehe Zahlungen eines Ehepartners in einer bestimmten Höhe vor, die erst zum Zeitpunkt der Ehescheidung zu leisten sind („Bedarfsabfindung“), liegt keine freigebige Zuwendung vor. Entscheidung:BFH, Urteil vom 1. September 2021 – II R 40/19 I. SachverhaltDie Klägerin schloss anlässlich ihrer Eheschließung mit ihrem früheren Ehemann im Jahre 1998 einen notariell beurkundeten Ehevertrag, in dem u.a. der gesetzliche Versorgungsausgleich zugunsten einer Kapitalversicherung mit Rentenwahlrecht ausgeschlossen und der nacheheliche Unterhalt begrenzt wurde. Die Klägerin und ihr früherer Ehemann vereinbarten den Güterstand der Gütertrennung. Der Klägerin wurde ein indexierter Zahlungsanspruch „im Falle der Scheidung“ eingeräumt. Dieser Zahlungsanspruch sollte bei dem Bestand der Ehe von 15 vollen Jahren X DM betragen; bei der Ehescheidung vor Ablauf dieser Frist sollte sich der Betrag „pro rata temporis“ vermindern.Die im Jahre 1998 geschlossene Ehe wurde im Jahre 2014 geschieden. Der frühere Ehemann zahlte an die Klägerin in Vollzug der getroffenen Vereinbarung noch im Jahre 2014 den vereinbarten Betrag.Der Beklagte (das Finanzamt) erließ anschließend einen Schenkungssteuerbescheid für die vom früheren Ehemann im Jahre 2014 an die Klägerin geleistete Zuwendung. Den dagegen eingelegten Einspruch wies der Beklagte als unbegründet zurück.Das Finanzgericht wies die Klage mit der Begründung ab, die Zuwendung sei nicht mit einer Gegenleistung der Klägerin verknüpft gewesen. Aus der Vereinbarung der Gütertrennung könne kein Verzicht der Klägerin auf eine Zugewinnausgleichforderung abgeleitet werden. Bei Abschluss des Ehevertrages sei ungewiss gewesen, ob die zu diesem Zeitpunkt noch nicht geschlossene Ehe später geschieden werden würde. Der frühere Ehemann habe auch gewusst, dass er weder zum Abschluss des Ehevertrages noch zur Zusage der Ausgleichszahlung verpflichtet gewesen sei.Mit der Revision macht die Klägerin eine Verletzung von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG geltend. Sie trägt vor, dass der BFH bislang nur entschieden habe, dass die mit Abschluss eines Ehevertrags für den Verzicht auf Scheidungsfolgen unverzüglich zu leistende Zahlung („Pauschalabfindung“) als freigebige Zuwendung zu versteuern sei. Diese Qualifikation gelte aber nicht, wenn wie im Streitfall die Leistung nur für den Fall der Ehescheidung vereinbart werde, also nur und erst dann zu erbringen sei, wenn der erklärte Verzicht auf Scheidungsfolgen tatsächlich zum Tragen komme. II. EntscheidungsgründeDie Revision ist begründet. Nach der Auffassung des BFH erfüllt die Leistung des früheren Ehemannes der Klägerin nicht den Tatbestand einer freigebigen Zuwendung.Der erkennende Senat musste sich in dem vorliegenden Revisionsverfahren mit der Abgrenzung einer sog. Pauschalabfindung von einer Bedarfsabfindung auseinandersetzen. Den entscheidungserheblichen Unterschied sieht der BFH darin, dass die Pauschalabfindung ohne Gegenleistung erfolgt und damit als unentgeltlicher Vorgang der Schenkungsteuer unterliegt, wohingegen die Bedarfsabfindung mit Gegenleistung erbracht wird. Zur Begründung führte der BFH im Einzelnen aus: Keine freigebige Zuwendung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG liegt vor, wenn die zukünftigen Eheleute die Rechtsfolgen ihrer Eheschließung – abweichend von den gesetzlichen Leitbildern – umfassend individuell regeln und für den Fall der Beendigung der Ehe (z.B. durch Scheidung) Zahlungen eines Ehepartners an den anderen vorsehen, die erst zu diesem Zeitpunkt zu leisten sind (sog. „Bedarfsabfindung“). Bei der Bedarfsabfindung ist die Zahlung des Ausgleichsanspruchs bzw. der Abfindung an die Beendigung der Ehe geknüpft. Der Zahlungsanspruch ist damit gemäß § 158 Abs. 1 BGB aufschiebend bedingt und erwächst erst mit Eintritt der betreffenden Bedingung zum Vollrecht. Ziel einer solchen Vereinbarung ist einen umfassenden Ausgleich aller Interessengegensätze zu sichern. Wird die Ehe dann tatsächlich (z.B. durch Scheidung), beendet, erfolgt die Zahlung des vorab vereinbarten Betrages in Erfüllung dieser Vereinbarung. Diese Vereinbarung ist aber seiner Art nach ein Gesamtpaket zur Regelung aller Scheidungsfolgen. Nach Ansicht des BFH kann ein solches Gesamtpaket nicht in Einzelleistungen aufgeteilt werden, denn Inhalt eines solchen Vertrags ist ein umfassender Ausgleich aller Interessengegensätze bei einer möglichen späteren Ehescheidung. Das Herauslösen von Einzelleistungen aus dem vertraglichen Gesamtpaket und deren Qualifizierung als unentgeltlich ist nicht möglich. Anders ist es jedoch bei einer „Pauschalabfindung“. Die Zahlung einer „Pauschalabfindung“ unter Preisgabe eines (möglicherweise) künftig entstehenden Zugewinnausgleichanspruchs vor Eingehung der Ehe ist nach der Rechtsprechung des BFH eine steuerbare freigebige Zuwendung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Denn die Zahlung wird weder zur Befriedigung eines (außervertraglichen) Forderungsrechts noch als Gegenleistung für einen Verzicht getätigt (BFH, Urteil v. 17.10.2007, II R 53/05, BStBl II 2008, 256). Ein Forderungsrecht besteht in diesen Fällen nicht. Denn die Zugewinnausgleichsforderung entsteht erst, wenn die Zugewinngemeinschaft endet. Zudem führt der BFH aus, dass anders als bei der Pauschabfindung die Regelung des § 7 Abs. 3 ErbStG bei der Bedarfsabfindung nicht anwendbar ist. Nach dieser Vorschrift werden Gegenleistung, die nicht in Geld veranschlagt werden können, bei der Feststellung, ob eine Bereicherung vorliegt, nicht berücksichtigt. Während bei Zahlung einer Pauschalabfindung zu Beginn der Ehe ein Zugewinnausgleichsanspruch in Zukunft ungewiss ist und damit nicht bewertet werden kann, ist bei der Bedarfsabfindung die Zahlung des Ausgleichsanspruchs an die Beendigung der Ehe geknüpft. Der Zahlungsanspruch ist damit aufschiebend bedingt und erwächst erst mit Eintritt der Bedingung zum Vollrecht. Allein der Umstand, dass die Eheleute es mit einem solchen Vertrag vermeiden, die gegenseitigen Ansprüche auf diesen Zeitpunkt bewerten zu müssen, bedeutet nicht, dass diese Bewertung nicht grundsätzlich möglich wäre. Die Zahlung des Ehemanns erfüllt im Streitfall nicht den objektiven Tatbestand einer freigebigen Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Denn er hatte sich nicht zu einer sofortigen Pauschalabfindung ohne Gegenleistung verpflichtet. Nach der getroffenen Vereinbarung sollte die Ehefrau erst im Fall einer Scheidung eine Zahlung zur Abgeltung verschiedener ggf. gesetzlich möglicher familienrechtlicher Ansprüche erhalten. Diese wurden lediglich dem Umfang nach durch die vorherige Vereinbarung modifiziert. Hinzu tritt, dass es sich bei der Vereinbarung der Abfindungszahlung nicht um eine singuläre Abrede zwischen der Ehefrau und dem Ehemann handelte. Vielmehr ist die Klausel in ein Vertragskonvolut eingebettet, was eine isolierte Betrachtung verbietet.Schließlich führt der erkennende Senat auch noch das Argument an, dass eine Schenkung deshalb scheitern würde, weil es ferner am subjektiven Willen zur Freigebigkeit beim Ehemann fehlt. Der Ehemann handelte nicht in dem Bewusstsein einer (objektiven) Unentgeltlichkeit seiner Zuwendung. Vielmehr diente der Vertrag mit der Ehefrau einschließlich der Abfindungszahlung aus Sicht des Ehemanns dazu, das eigene Vermöge vor unabwägbaren
Ablehnung eines „coronabedingten“ Terminsverlegungsantrags
Orientierungssatz: Trotz Vorerkrankung eines nicht geimpften Prozessbeteiligten kann es sich im fortgeschrittenen Stadium der COVID-19-Pandemie als nicht verfahrensfehlerhaft erweisen, wenn das Finanzgericht den Antrag auf Terminverlegung ablehnt und ohne den Prozessbeteiligten mündlich verhandelt. Entscheidung:BFH, 22.10.2021 – IX B 15/21; im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Beschluss vom 22.10.2021 IX B 16/21 I. Sachverhalt Gegenstand der Beschwerde war die Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (–Klägerin–) beantragte am 13.01.2021 die Verlegung der mündlichen Verhandlung. Sie verwies auf die von der COVID-19-Pandemie ausgehenden Gesundheitsgefährdungen, insbesondere bei der Benutzung des öffentlichen Personennahverkehrs und in Hinsicht auf das Alter und die Vorerkrankungen ihres Prozessbevollmächtigten. Die Klägerin wurde mit Hinweisschreiben vom 05.10.2020 sowie in der Ladung vom 27.11.2020 auf die Möglichkeit, für eine Vertretung zu sorgen, hingewiesen. Der Senatsvorsitzende lehnte den Antrag ab. Zur Begründung wies er daraufhin, dass wegen des umfangreichen gerichtlichen Schutzkonzepts (Einsatz eines Luftreinigungsgeräts, regelmäßiges Lüften, Desinfizieren der Tische, Nutzung von Plexiglasabtrennungen) keine besondere Ansteckungsgefahr bestehe. Zudem bestehe bei lang andauernder Verhinderung aus gesundheitlichen Gründen die Pflicht, für eine Vertretung zu sorgen. Zur mündlichen Verhandlung erschien die Klägerin und ihr Prozessbevollmächtigter nicht. Der Senat der Vorinstanz entschied in der Sache gleichwohl, wies die Klage ab und ließ die Revision nicht zu. Die Klägerin erhob daraufhin Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision mit der Begründung, dass ein Verfahrensmangel gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO wegen Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör nach §§ 96 Abs. 2, 119 Nr. 3 FGO i.V.m. Art 103 Abs. 1 GG vorliegen würde. II. GründeDer IX. Senat des BFH gab der Nichtzulassungsbeschwerde nicht statt. Der erkennende Senat negierte einen Verfahrensmangel, da die Ablehnung des Antrags auf Verlegung der mündlichen Verhandlung nicht verfahrensfehlerhaft war, auf dem die Entscheidung beruhen kann. Nach § 155 FGO i.V.m. § 227 Abs. 1 Satz 1 ZPO kann das Gericht einen Termin aus erheblichen Gründen vor seiner Durchführung aufheben oder (unter Bestimmung eines neuen Termins) verlegen. Welche Gründe als erheblich anzusehen sind, richtet sich nach den Verhältnissen des Einzelfalls. Zu den erheblichen Gründen i.S. des § 227 ZPO gehört auch die krankheitsbedingte Verhinderung. Allerdings stellt nicht jegliche Erkrankung einen ausreichenden Grund für eine Terminsverlegung dar. Diese ist grundsätzlich nur geboten, wenn die Erkrankung so schwer ist, dass vom Beteiligten die Wahrnehmung des Termins nicht erwartet werden kann. Nach diesen Grundsätzen durfte das Finanzgericht den Terminsverlegungsantrag der Klägerin ablehnen und in ihrer Abwesenheit mündlich verhandeln. Der IX. Senat hat die Ansicht des Finanzgerichts, dass aufgrund des vom Gericht ergriffenen Schutzkonzepts kein erhöhtes Ansteckungsrisiko in der mündlichen Verhandlung besteht, als sachgerecht bewertet. Eine schwere Vorerkrankung eines Prozessbeteiligten gebietet nicht per se die Terminsaufhebung oder -verlegung, sondern stellt (nur) einen angemessen zu berücksichtigenden Abwägungsgesichtspunkt im Rahmen der Anwendung und Auslegung des „erheblichen Grunds“ i.S. des § 227 Abs. 1 Satz 1 ZPO dar. Dabei ist zu berücksichtigen, dass einem Gericht, das Maßnahmen ergreift, um einer zu befürchtenden Schädigung entgegenzuwirken, bei der Erfüllung seiner Schutzpflichten ein erheblicher Einschätzungs-, Wertungs- und Gestaltungsspielraum zusteht. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die mündliche Verhandlung in einem fortgeschrittenen Stadium der Pandemie stattgefunden hat. Zwar verblieb es damit bei der von der Klägerin geltend gemachten Ansteckungsgefahr auf der An- und Abreise. Insofern wäre es der Klägerin und ihrem Prozessbevollmächtigten aber durchaus zuzumuten gewesen, auf Alternativen zum öffentlichen Personennahverkehr, wie z.B. die Nutzung eines PKW´s oder eines Taxis auszuweichen. Dies erscheint nach Ansicht des Senats –auch angesichts der Entfernung zwischen dem Wohn- bzw. Dienstort des Prozessbevollmächtigten der Klägerin und dem Finanzgericht– nicht unzumutbar. Für den erkennenden Senat war ferner ein maßgebender Gesichtspunkt, dass der Vorsitzende die Klägerin und ihren Prozessbevollmächtigten bereits mit Schreiben vom 05.10.2020 auf die Möglichkeit, für eine Vertretung zu sorgen, hingewiesen hat. Argumentativ stellte der BFH auch auf die Regelung in § 53 der Bundesrechtsanwaltsordnung ab. Daraus ergibt sich die Pflicht eines Prozessbevollmächtigten, der angesichts der fortdauernden Corona-Pandemie wegen seiner gesundheitlichen Situation davon ausgeht, Termine nicht wahrnehmen zu können, Vorsorge für eine Vertretung zu treffen. Wie die Entscheidung verdeutlicht, kann Corona nicht als Allzweckmittel für eine Verzögerung des Prozessablaufes herangezogen werden. Es besteht für die Beteiligten auch die Obliegenheit Sorge dafür zu tragen, dass das Verfahren ordnungsgemäß und damit in einem angemessenen zeitlichen Rahmen abläuft. (RAe Alessandro Saitta und Claudius Söffing)
Zeitpunkt der Anschaffung des § 23 EStG bei Bedingung iSv § 158 BGB
Orientierungssatz: Ist der Grundstückskaufvertrag mit einem befristeten Erwerberbenennungsrecht ausgestattet, kommt es zur Anschaffung i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG im Zeitpunkt der Selbstbenennung (Selbsteintritt), selbst wenn der Benennungsberechtigte das Grundstück mit dem späteren Fristablauf ohnehin „automatisch“ (Annahmefiktion) erworben hätte. Entscheidung: BFH, Urteil vom 26.10.2021, IX R 12/20 Sachverhalt Die Beteiligten streiten um den Fristbeginn der Spekulationsfrist nach § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 EStG. Die Kläger und Revisionsbeklagten sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin (die Ehefrau) schloss am 21. September 2000 einen notariellen Grundstückskaufvertrag mit dem Land Berlin. Aus diesem geht das Land Berlin als Veräußerer und die Klägerin als Benenner für weitere noch zu bestimmende Erwerber hervor. Demnach verpflichtete sich das Land Berlin zwei noch zu vermessene Grundstücksteilflächen an den Dritten als Erwerber und noch fünf weitere zu bestimmende Erwerber zu verkaufen. Hinsichtlich der noch zu benennenden Erwerbern regelt § 2 des Grundstückskaufvertrags folgendes: „Die Benennung hat bis zum 31.06.2002 zu erfolgen. Nach Ablauf der vorgenannten Frist gilt der Benenner als Erwerber der bis zu diesem Zeitpunkt noch nicht benannten Miteigentumsanteile.“ Am 20. August 2001 benannte die Klägerin sich selbst und Ihren Ehemann (den Kläger) als Erwerber für ein Reihenmittelhaus. Die notarielle Urkunde weist die Klägerin als „Benenner und Erwerber“ und den Kläger als „Erwerber“ aus. Den Kaufpreis in Höhe von 63.706,24 DM entrichteten die Kläger am 26.02.2002. Das zur Erzielung von Vermietungseinkünften errichtete Haus veräußerten die Kläger am 25. Februar 2011 zu einem Kaufpreis von 190.000 €. In dem erlassenen Einkommensteuerbescheid 2011 setzte der Beklagte und Revisionskläger (das FA) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften fest. Der erhobene Einspruch blieb erfolglos, da das FA der Meinung war, dass erst mit der Selbstbenennung am 20. August 2011 eine Anschaffung im Sinne des § 23 EStG stattgefunden habe. Die daraufhin erhobene Klage hatte erfolgt, das FG sah in dem am 21. September 2000 geschlossenen Vertrag die Anschaffung des Objektes, sodass die Spekulationsfirst bereits abgelaufen gewesen sei. Entscheidungsgründe Die von den Klägern eingelegte Revision hatte Erfolg. Der erkennende Senat des BFH folgt nicht der Ansicht der Vorinstanz, dass es sich bei dem Verkauf der Immobilie nicht um ein privates Veräußerungsgeschäft nach § 22 Nr. 2 i.V.m. § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG handelt. Voraussetzung hierfür ist nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, dass zwischen Anschaffung und Veräußerung des Grundstücks der Zeitraum nicht mehr als zehn Jahre beträgt. Maßgeblich ist nach der ständigen Rechtsprechung des BFHs grundsätzlich der Zeitpunkt in denen die obligatorischen Verträge abgeschlossen wurden. Problematisch war in dem vorliegenden Fall, ob es sich bei dem Vertragsschluss im Jahr 2000 oder im Jahr 2001 um eine solch bindende Vertragserklärung gehandelt hat. Der Senat führt hierzu aus, dass maßgeblich für eine Veräußerung im Sinne des § 23 EStG ist, dass der Vertragsabschluss, also grundsätzlich das Angebot und die Annahme, innerhalb der Veräußerungsfrist bindend geworden ist. Der Senat weist darauf hin, dass die Rechtsprechung auch schon ein rechtlich bindendes Verkaufsangebot als ein maßgebliche Vertragserklärung angesehen hat, dies aber nur für die Fälle gilt, wo bereits der Übergang von Besitz, Gefahr sowie Nutzungen und Lasten wirtschaftlich vollzogen war. Dementsprechend ist von keiner Veräußerung im Sinne des § 23 EStG auszugehen, wenn die Gefahr noch nicht übergegangen ist und der Verkäufer dem Käufer noch kein wirtschaftliches Eigentum verschafft hat. Begründet wird dies mit dem Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung. Im weiteren Verlauf führt der Senat aus, wann einer von einer Bindungswirkung und wann er von keiner Bindungswirkung bei einem Rechtsgeschäft ausgeht. So nimmt der Senat dann eine Bindungswirkung an, wenn das Rechtsgeschäft von dem Eintritt einer Bedingung abhängt. Aus dem Wesen der Bedingung und dem Wortlaut des § 158 Abs. 1 BGB folgt, dass das aufschiebend bedingte Rechtsgeschäft tatbestandlich mit seiner Vornahme vollendet und voll gültig ist –die Parteien daher fortan bindet– und seine Wirksamkeit mit dem Bedingungsfall ipso iure eintritt, ohne dass die Willenseinigung der Parteien noch bis dahin Bestand haben müsste; nur die Rechtswirkungen des bedingten Rechtsgeschäfts befinden sich bis zum Bedingungseintritt in der Schwebe. Von keiner Bindungswirkung geht der Senat dann aus, wenn das Rechtsgeschäft von einer Genehmigung abhängig ist. In einem solchen Fall ist auf dem Zeitpunkt der Genehmigung abzustellen, welche steuerlich nicht auf den Zeitpunkt der Vornahme des Rechtsgeschäfts zurückwirkt. Aus diesen Grundsätzen folgt für den Senat, dass nicht auf den notariellen Grundstückskaufvertrag aus dem Jahr 2000, für die Bestimmung der Spekulationsfirst abzustellen ist, sondern die Benennung des Erwerbers im Jahr 2001 maßgeblich war. Der Senat führt hinsichtlich des notariellen Grundstückskaufvertrags aus, dass es sich hierbei nur um ein rechtlich bindendes Angebot des Veräußerers gehandelt habe. Durch den Abschluss des Benennungsvertrags ist jedoch nach Ansicht des BFH noch keine Annahme des Kaufangebots zu sehen. Die Klägerin hat durch ihre Benennung in der notariellen Urkunde aus dem Jahr 2001 das obige Angebot rechtswirksam angenommen und somit den Bindungswillen hinsichtlich des Erwerbs des Grundstücks kenntlich gemacht. So zeigt es sich auch bei der Benennung des Ehemanns als Käufer. Hier ist es durch die Benennung zur Abtretung der Rechte aus dem Kaufangebot gekommen. Dementsprechend kommt der Kaufvertrag mit dem vom Benennungsberechtigten Benannten zustande, wenn dieser das Angebot annimmt. So hat die Klägerin die Rechte aus dem Kaufangebot durch den Vertrag vom 20.08.2001 durch Benennung an den Kläger abgetreten. Durch die Annahme des Kaufangebots durch den Kläger („Erwerber“) ist der Kaufvertrag zwischen dem Land Berlin und dem Kläger wirksam zustande gekommen. Bedauerlicherweise hat der Senat keine weiteren Ausführungen zu den Umstand getätigt, wie der Sachverhalt zu beurteilen wäre, wenn die Klägerin das Grundstück durch die Benennungsfrist erworben hätte. Hier verweist der Senat darauf, dass es sich um einen alternativen Sachverhalt handele, welcher nicht zu beurteilen ist. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Erbschaftsteuerrechtliche Behandlung der Anwachsung eines KG-Anteils bei übersteigendem Abfindungsanspruch
Orientierungssatz:Ein Abfindungsanspruch nach § 738 Abs. 1 Satz 2 BGB gehört zum erbschaftsteuerpflichtigen Erwerb von Todes wegen, also zum Privatvermögen der Erben. Eine Regelungslücke hinsichtlich der Berücksichtigung eines negativen Erwerbs im Rahmen des § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG liegt nicht vor. Entscheidung: BFH, Urteil vom 08.06.2021, II R 2/19 Sachverhalt Die im 2012 verstorbene Mutter setzte ihrer vier Kinder zu je einem Viertel als Erben ein. Diese vier Miterben und die Mutter waren jeweils mit einer Beteiligungsquote von 20 % Kommanditisten einer GmbH & Co. KG. Der Gesellschaftsvertrag sah für den Fall des Todes eines Gesellschafters die sog. Fortsetzungsklausel vor. D.h., der verstorbene Gesellschafter scheidet in einer juristischen Sekunde vor seinem Tod aus der Gesellschaft aus, die sodann von den Altgesellschaftern fortgesetzt wird. Dem durch Tod ausgeschiedenen Gesellschafter steht ein Abfindungsanspruch zu, der sodann in den Nachlass fällt. Aufgrund der Fortsetzungsklausel wuchs den vier verbliebenen Kommanditisten das auf den Anteil der verstorbenen Mutter entfallende Gesellschaftsvermögen zu je 5 % an und die Beteiligungsquote erhöhte sich entsprechend um 5 % auf nunmehr jeweils 25 %. Im Rahmen der Erbschaftsteuer setzte das FA u.a. gegenüber dem Kläger zum einen einen anteiligen Abfindungsanspruch in Höhe von € 500.000 fest (Kapitalforderung nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), da der Abfindungsanspruch der Erblasserin insgesamt unstreitig € 2 Mio. betrug. Zum anderen erfasste das FA einen Anwachsungserwerb gem. § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG. Der Höhe nach ging das FA von einem Unternehmenswert in Höhe von € 3 Mio. aus, wovon ¼ auf den Kläger mithin € 750.000 entfielen. Hiervon zog das FA den anteiligen Abfindungsanspruch von € 500.000 ab, so dass der Anwachsungserwerb mit einem Wert von € 250.000 in dem Erbschaftsteuerbescheid erfasst wurde. Durch geänderten Feststellungsbescheid reduzierte sich der Unternehmenswert von vormals € 3 Mio. auf € 1,2 Mio. Aufgrund dessen beantragte der Kläger die Änderung des Erbschaftsteuerbescheids. Diesen Antrag begründete er damit, dass nunmehr ein negativer Anwachsungserwerb gegeben sei. Von dem anteilig auf ihn entfallenden Unternehmenswert von € 300.000 sei der anteilige Abfindungsanspruch von € 500.000 abzuziehen, so dass insoweit ein negativer Betrag von € 200.000 anzusetzen sei. Das FA lehnte den Antrag vollumfänglich ab. Der Einspruch des Klägers hatte insoweit Erfolg, als das FA nunmehr keinen Anwachsungserwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG mehr ansetzte, da es von einem anteiligen Unternehmenswert von € 0 ausging. Einen Ansatz eines negativen Unternehmenswerts verneinte es jedoch. Die gegen den geänderten Erbschaftsteuerbescheid erhobene Klage vor dem Finanzgericht blieb ebenso wie die anschießende Revision der Erfolgt versagt. Die Revision begründete der Kläger im Wesentlichen damit, dass über den Wortlaut der Vorschrift des § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG auch negative Unternehmenswerte zu berücksichtigen seien. Der Gesetzgeber habe eine objektive Bereicherung erfassen wollen, die auch negative Werte erfasst. Ferner sei die besondere Fallkonstellation zu berücksichtigen, dass nämlich der Kläger nicht nur Erbe, sondern auch zugleich fortsetzender Gesellschafter sei. Deshalb sei der Abfindungsanspruch von Anfang an steuerliches Sonderbetriebsvermögen geworden, sodass die als Schuld der Gesellschaft passivierte Abfindungsverbindlichkeit ertragsteuerlich im Ergebnis neutralisiert worden sei. Entscheidungsgründe Die vom Kläger eingelegte Revision hatte keinen Erfolg. Der erkennende II. Senat des BFH wies die Revision als unbegründet zurück. Der gem. § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG steuerpflichtige Anwachsungserwerb kommt nur dann zum Tragen, soweit der Wert, der sich für den angewachsenen Anteil zur Zeit des Todes ergibt, Abfindungsansprüche Dritter übersteigt. Den Fall, dass der Anwachsungserwerb den Wert, der sich für den anwachsenden Anteil zur Teil des Todes ergibt, Abfindungsansprüche Dritte unterschreitet, wird hingegen nach dem nicht auslegungsfähigen Wortlaut des Gesetzes nicht erfasst. Der erkennende Senat des BFH sah für eine erweiternde Auslegung des § 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ErbStG auch für den Fall keinen Raum, dass die fortsetzenden Gesellschafter zugleich Erben des ausgeschiedenen Gesellschafters sind. Denn das Gesetz spricht nur davon, dass der Abfindungsanspruch den Anteilswert „übersteigt“. Hätte der Gesetzgeber den umgekehrten Fall mit erfassen wollen, also den Fall, dass der Abfindungsanspruch den Anteilswert unterschreitet, hätte er von einer Differenz zwischen dem Anteilswert am Todestag und den Abfindungsansprüchen Dritter sprechen müssen. Eine Regelungslücke, die eine erweiternde Auslegung (teleologisch Extension) verlangt, ist für den II. Senat nicht erkennbar. Ein etwaiger „rechtspolitischer Fehler“ reicht hierfür nicht aus. Auch der zweite rechtliche Gesichtspunkt, den der Kläger vorgetragen hat, überzeugte den BFH nicht. Der Abfindungsanspruch ist nicht automatisch zum Sonderbetriebsvermögen des Klägers bei der GmbH & Co. KG geworden. Den Abfindungsanspruch erwarb der Kläger nicht als Gesellschafter, sondern als Erbe und fiel damit in sein steuerliches Privatvermögen. Zur Begründung von gewillkürtem Sonderbetriebsvermögen hätte es sodann einer entsprechenden Widmung bedurft. Dieser Widmungsakt wäre aber erst nach dem Erwerb von Todes wegen denkbar gewesen und hätte deshalb keinen Einfluss auf die Erbschaftsteuer, die rein stichtagsbezogen ist, nehmen können. Auch wenn dem Ergebnis des II. Senats zuzustimmen ist, so ist gleichwohl darauf hinzuweisen, dass er wohl nicht ganz zutreffend in Randnummer 35 von einer „Anwachsung des Gesellschaftsanteils an der KG“ spricht. § 738 Abs. 1 Satz 1 BGB bestimmt, dass, wenn ein Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheidet, sein Anteil am Gesellschaftsvermögen den übrigen Gesellschaftern anwächst. Die Anwachsung ist mithin keine Verfügung über einen Gesellschaftsanteil, sondern reiner „Rechtsreflex“. Durch die Anwachsung wird eben nicht eine Beteiligung originär hinzuerworben. Wenn aber die Anwachsung überhaupt nicht eine Abtretung eines Gesellschaftsanteils beinhaltet, so kann auch nicht quasi auf dem Rücken der Anwachsung ein Sonderbetriebsvermögen mit übertragen werde. (Claudius Söffing, Rechtsanwalt)
Verlegungsantrag
Orientierungssatz:Beantragt der Kläger die Verlegung der mündlichen Verhandlung mit der Begründung, er habe die Klageerwiderung nicht erhalten, kann darin ein erheblicher Grund für die Verlegung des Termins liegen.Entscheidung:BFH, Beschluss vom 29. Juli 2021, IX B 56/20 I. SachverhaltGegenstand der Beschwerde war die Verletzung des Anspruchs auf rechtliches Gehör. Der Kläger und Beschwerdeführer beantragte die Verlegung der mündlichen Verhandlung, da er eine Klageerwiderung nicht erhalten habe. Das Finanzgericht konnte den Zugang dieser Klageerwiderung beim Kläger nicht feststellen. Trotz dieser Kenntnis lehnte der Senat den Antrag ab. Das Finanzgericht verhandelte in Abwesenheit des Klägers mündlich und entschied aufgrund dieser mündlichen Verhandlung zur Sache. Der Kläger erhob die Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision mit der Begründung, dass ein Verfahrensmangel gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO wegen Verletzung des Anspruch auf rechtliches Gehör nach § 96 Abs. 2 FGO i.V.m. Art. 103 Abs. 1 GG vorliegen würde. II. GründeDie Beschwerde ist begründet. Der Senat nimmt an, dass der Antrag auf Verlegung der mündlichen Verhandlung rechtens war und somit der Kläger nicht gehalten war an der mündlichen Verhandlung teilnehmen zu müssen. Beantragt der Kläger die Verlegung der mündlichen Verhandlung mit der Begründung, er habe eine Klageerwiderung nicht erhalten, kann darin ein erheblicher Grund für die Verlegung des Termins liegen. Das ist etwa der Fall, wenn der Zugang des Schriftstücks nach Aktenlage nicht feststeht und es auch nicht mehr so rechtzeitig übermittelt werden kann, dass eine genügende Zeit zur Vorbereitung auf die mündliche Verhandlung verbleibt. In diesem Fall muss der Kläger insbesondere nicht an der mündlichen Verhandlung teilnehmen, um sich dort eine Abschrift des Schriftsatzes aushändigen zu lassen, diese im Beisein des Gerichts und der anderen Beteiligten durchzulesen um dann zu entscheiden, ob er sich darauf spontan einlassen kann oder ob er die Vertagung des Termins beantragt.Aus § 77 FGO ergibt sich, dass die Beteiligten gehalten sind, sich auf die mündliche Verhandlung vorzubereiten. Dazu sind ihnen die Schriftsätze der jeweils anderen Seite von Amts wegen zu übermitteln. Dies muss so rechtzeitig geschehen, dass eine ausreichende Zeit zur Vorbereitung auf die mündliche Verhandlung verbleibt. Die Übergabe in der mündlichen Verhandlung ist grundsätzlich nicht ausreichend. Das gilt auch dann, wenn das Gericht der Auffassung ist, die Klageerwiderung gebe lediglich die wohlbekannte Auffassung des Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt) wieder und führe keine neuen Tatsachen in das Verfahren ein. Dies zu beurteilen ist zuvörderst Sache des Klägers.
AfA-Bemessungsgrundlage bei Wechsel von Betriebs- ins Privatvermögen
Orientierungssatz:Werden Wirtschaftsgüter einer gewerblich geprägten Personengesellschaft – hier Gebäude – wegen des Wegfalls der gewerblichen Prägung in das Privatvermögen überführt und von der nunmehr vermögensverwaltenden Gesellschaft weiterhin zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzt, sind als Bemessungsgrundlage für die AfA die gemeinen Werte der Wirtschaftsgüter als fiktive Anschaffungskosten anzusetzen. Entscheidung.BFH, Urteil vom 22. Februar 2021, IX R 13/19 I. SachverhaltStreitig war die Bemessungsgrundlage der AfA, wenn ein Wirtschaftsgut vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen überführt wird.Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine ursprünglich in der Rechtsform einer GbR gegründete vermögensverwaltende Personengesellschaft. An dieser waren A,B,C und D beteiligt. Im Jahr 2001 wechselte die Klägerin in die Rechtsform einer KG, bei welcher der A und eine neugegründete GmbH persönlich haftende Gesellschafter wurden und die übrigen Gesellschafter die Kommanditistenstellung einnahmen.Zum 31.12.2002/01.01.2003 gab A die Komplementär-Stellung auf und wechselte in die Kommanditistenstellung, sodass die GmbH alleinige Komplementärin und Geschäftsführerin wurde. Nach 4 Jahren wechselte A wieder in Komplementärstellung. In den Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen bis einschließlich 2002 erklärte die Klägerin die Mieteinkünfte aus den Grundstücken als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, in den Erklärungen für 2003 bis 2005 als gewerbliche Einkünfte, die sie durch Betriebsvermögensvergleich ermittelte, und in den Erklärungen ab 2006 wieder als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.In ihrer Feststellungserklärung für 2006 sowie in den Folgejahren wies die Klägerin die Einkünfte aus ihren Immobilienobjekten wieder als solche aus Vermietung und Verpachtung aus. Die Klägerin setzte als „Entnahmewert“ zum 31.12.2005 für die bis zu diesem Zeitpunkt in ihrem Betriebsvermögen befindlichen Immobilienobjekte und anderen Wirtschaftsgüter die in der Bilanz zum 31.12.2005 ausgewiesenen Buchwerte an. Die Beteiligten sind sich darüber einig, dass die Buchwerte am 31.12.2005 den gemeinen Werten der Wirtschaftsgüter zu diesem Zeitpunkt entsprachen. Ausgehend von den so festgestellten gemeinen Werten zum 31.12.2005 als Bemessungsgrundlage ermittelte die Klägerin die im Veranlagungszeitraum 2006 in ihrer Überschussrechnung zu berücksichtigenden AfA-Beträge.Nach Durchführung einer Außenprüfung für die Veranlagungszeiträume 2007 bis 2010 vertrat der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) die Auffassung, dass die AfA-Beträge in den Streitjahren nicht in der erklärten Höhe angesetzt werden könnten. Der Teilwert bzw. der gemeine Wert bilde nach der Überführung eines Immobilienobjektes aus dem Betriebs- in das Privatvermögen nur dann die Bemessungsgrundlage für die weitere AfA, wenn das Wirtschaftsgut mit diesem Wert steuerlich erfasst worden sei. Dies sei vorliegend weder bei der Einlage in 2003 noch bei der Entnahme in 2005 geschehen. Bemessungsgrundlage für die weitere AfA seien daher die historischen Anschaffungskosten abzüglich der bisher vorgenommenen AfA.Das FG gab der Klage teilweise statt, sodass es den Ansatz der historischen Anschaffungskosten folgte. Hiergegen richtet sich die Revision der Klägerin. II. EntscheidungsgründeDie Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –)Bei Einkünften aus § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG kann die AfA als abziehbare Werbungkosten nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 EStG geltend gemacht werden. Die Bemessungsgrundlage der AfA richtet sich nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemäß § 7 Abs. 4 und 5 EStG. Im Falle einer Überführung eines – vermieteten – im Betriebsvermögen befindlichen Grundstücks durch Entnahme oder – im Zuge einer Betriebsaufgabe – in das Privatvermögen, ist der § 7 Abs. 4 und 5 EStG nicht unmittelbar anzuwenden, da es an einem Rechtsträgerwechsel und somit an einem Erwerb mangelt. Es ist jedoch anerkannt, dass bei einer Überführung von im Betriebsvermögen befindlichen Wirtschaftsgütern in das Privatvermögen ein anschaffungsähnlicher Vorgang vorliegt. Bemessungsgrundlage sind sodann die fiktiven Anschaffungskosten, welche bei der Ermittlung des Entnahmegewinns (§ 4 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG) oder des Aufgabegewinns (§ 16 Abs. 1 und 3 EStG), kraft Gesetzes die stillen Reserven für das betriebliche Gebäude aufgelöst werden. Diese Werte treten an die Stelle der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, die nach § 7 Abs. 1 Satz 1, Abs. 4, Abs. 5 Satz 1 EStG sonst für die Berechnung der AfA maßgebend sind. Voraussetzung für einen solchen Ansatz ist jedoch, dass das maßgebliche Gebäude mit diesen Werten steuerlich erfasst wurde bzw. dass die Entnahme oder Betriebsaufgabe verfahrensrechtlich noch steuerlich erfasst werden kann. Liegen die Voraussetzungen nicht vor, ist bei der Überführung eines Betriebsgrundstücks in das Privatvermögen die künftige AfA-Bemessungsgrundlage weiterhin an die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gebunden. Etwas anderes gilt allerdings dann, wenn für ein ehemaliges Betriebsgebäude, das nunmehr unter Auflösung der stillen Reserven vermietet wird, ein Aufgabegewinn ermittelt wird, dieser jedoch aufgrund einer gesetzlichen Freibetragsregelung im Ergebnis steuerfrei bleibt. In diesem Fall ist als AfA-Bemessungsgrundlage der gemeine Wert im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe anzusetzen. Nach diesen Grundsätzen kommt der Senat richtigerweise zu dem Ergebnis, dass der gemeine Wert die neue AfA-Bemessungsgrundlage bildet. In dem Wechsel von einer gewerblich geprägten Personengesellschaft in die vermögensverwaltende Personengesellschaft ist eine Betriebsaufgabe im Sinne des § 16 Abs. 3 EStG zu sehen. Aus der Gegenüberstellung der genannten Werte ergab sich im Streitfall, wovon sowohl die Beteiligten als auch – für den BFH bindend – das FG ausgingen, kein Aufgabegewinn, da die gemeinen Werte der zum 01.01.2006 ins Privatvermögen überführten Wirtschaftsgüter den Buchwerten dieser Wirtschaftsgüter am 31.12.2005 entsprachen. Der Senat weist darauf hin, dass -entgegen der Auffassung des FAs und des FGs – dieser fehlende Aufgabegewinn nicht dazu führt, dass die stillen Reserven steuerlich nicht erfasst wurden. Vielmehr beruft sich der Senat darauf, dass in dem kurzen Zeitraum keine stillen Reserven entstanden sind, sodass kein Aufgabegewinn festzustellen war.
Salary Caps in der Bundesliga und Ausweichmodelle und ihre steuerlichen Auswirkungen
Von Alessandro Saitta und Claudius Söffing[1] Die Corona-Pandemie hat den europäischen Fußball nicht nur in sportlicher Hinsicht hart getroffen. Nachdem der deutsche Fußball eine Zwangspause einlegen musste und die vergangene Saison unter Ausschluss des Publikums zu Ende gespielt wurde, machen sich die wirtschaftlichen Folgen bemerkbar. Fehlende Millionen-Einnahmen durch leere Stadien und hohe Fußballergehälter sowie exorbitante Transfersummen lassen Präsidenten, Vorstandsvorsitzende, Geschäftsführer der sportlichen Abteilungen sowie Sportvorstände der Bundesliga Clubs über die Einführung von Salary Caps in der Bundesliga diskutieren. In jüngster Zeit hat sich auch eine von Thomas Oppermann, der seit dem Jahre 2005 für die SPD dem Bundestag angehörte, und seit 2019 dem Ethikkomitee des Deutschen Fußball-Bundes (DFB) vorsass, eingerichtete Arbeitsgruppe mit der Frage der rechtlichen Zulässigkeit beschäftigt. Der Hintergrund der vorstehend Diskussion ist nicht nur im Hinblick auf eine etwaige Sanierung der Vereinshaushalte, sondern auch in Bezug auf die Wettbewerbsfähigkeit der Vereine untereinander zu sehen. Der vorliegende Beitrag soll einen Überblick über mögliche Modelle der Gehaltsobergrenze verschaffen und einen Problemaufriss über die Frage der rechtlichen Zulässigkeit hinsichtlich ihrer Einführung geben. Darüber hinaus werden steuerliche Fragestellungen, die im Zusammenhang mit der Besteuerung von Fußballspielergehälter stehen, und die steuerliche Belastung von Ausweichmodellen durchleuchtet. Unabhängig von allen rechtlichen Fragestellungen verbleibt aber bereits eingangs festzuhalten, dass eine Gehaltsobergrenze nur dann Sinn macht, wenn Alle sich einer entsprechenden Regelung unterwerfen. Mit Alle sind dabei nicht nur die Vereine einer Nation zu verstehen, sondern alle Vereine, die zumindest auf europäischer Ebene sich zusammengeschlossen haben. Modelle für eine Gehaltsobergrenze Der zur Diskussion stehende Salary Cap beschreibt die Gehaltsobergrenze, die eine Sportmannschaft nicht überschreiten darf. Denkbar wäre ein Budget für die gesamte Mannschaft festzulegen, das die Vereine selbstständig, intern verteilen dürfen oder die Festsetzung eines Maximalgehaltes für einzelne Spieler. Sein Vorbild findet der Salary Cap in den vier großen U.S.-amerikanischen Profisportligen namentlich NBA (National Basketball Association), NFL (National Football League), NHL (National Hockey League), MLB (Major League Baseball). Dabei ist zwischen der absoluten Gehaltsobergrenze, der sog. „hard cap“ und der relativen Gehaltsobergrenze, der sog. „soft cap“ zu differenzieren. Absolute Gehaltsobergrenze Absolute Gehaltsobergrenzen sind dadurch gekennzeichnet, dass jedes Ligamitglied (jeder Verein) nur einen festgesetzten, für alle regelmäßig einheitlichen, absoluten Maximalbetrag für Spielergehälter ausgeben darf. Eine Überschreitung der Gehaltsobergrenze würde den Ausschluss des Wettbewerbes zur Folge haben. Allerdings kann diese vermeintlich absolute und stringente Gehaltsobergrenze durch die Vereinbarung von Boni, beispielsweise durch einen sog. „signing bonus“, durchbrochen werden. Der Collective Bargaining Agreement 2020 zwischen der NFL und NFLPA (National Football League Players Association) erlaubt den Teams, den signing bonus bei Vertragsunterzeichnung vollständig auszuzahlen, aber für den Cap auf die Vertragslaufzeit zu verteilen.[2] Dies hat den Vorteil, dass mehrere Spieler verpflichtet werden können, ohne dabei den salary cap für die Saison unmittelbar auszuschöpfen. Beispiel: Die DFL beschließt, dass jeder Fußballverein beispielsweise 150 Millionen Euro für die Gehälter pro Saison ausgeben darf. Eine Überschreitung dieser Gehaltsobergrenze ist verboten und wird mit einem Ausschluss des Wettbewerbes sanktioniert. Jetzt verpflichtet Fußballverein A einen Spieler. Er unterschreibt einen Fünfjahresvertrag über 15 Millionen Euro. Von diesen 15 Millionen Euro gibt es 5 Millionen Euro Signing Bonus. Über die kommenden 5 Jahre wird das Gehalt beispielsweise wie folgt ausgezahlt: 2 Millionen Euro Gehalt im ersten Jahr + 1 Million Euro Bonus (fiktiv) pro Jahr Die Ausgabe beträgt liegt in diesem Fall 3 Millionen Euro, so dass der Verein weitere 147 Mio. Euro Spielraum für weitere Gehälter hat. Luxussteuer Demgegenüber ist im Rahmen der absoluten Gehaltsobergrenze eine Überschreitung möglich, die aber eine sog. „Luxussteuer“ („luxury tax“) – in Höhe des überzogenen Betrages – auslöst. Die „Luxussteuer“ könnte dann aus einem Solidarfonds an die Vereine fließen, die die Gehaltsobergrenze nicht überschritten haben. Für dieses Modell hat sich der UEFA-Präsident, Aleksander Ceferin, im Rahmen eines Interviews mit der Süddeutschen Zeitung ausgesprochen.[3] Beispiel: Die DFL beschließt, dass jeder Fußballverein beispielsweise 150 Millionen Euro für die Gehälter pro Saison ausgeben darf. Eine Überschreitung dieser Gehaltsobergrenze ist nach dem Reglement der DFL erlaubt, löst aber eine „Luxussteuer“ aus. Beispiel wie oben, allerdings überschreitet der Fußballverein A die Gehaltsobergrenze von 150 Millionen Euro um 30 Millionen Euro. Nun ist eine „Luxussteuer“ in Höhe von 30 Millionen Euro fällig, die in einen „Fond“ einzuzahlen ist. Diese 30 Millionen Euro werden an die anderen Vereine, die die Gehaltsobergrenze nicht überschritten haben, gleichmäßig verteilt. Allerdings wird in den U.S.-amerikanischen Profiligen auch dieses Modell der Gehaltsobergrenze durch die Vereinbarung von Boni teilweise durchbrochen. Relative Gehaltsobergrenze / Koppelung an den Jahresumsatz Durchaus realisierbarer erscheint es, die Gehaltsobergrenze an den Jahresumsatz der jeweiligen Teams zu koppeln. Hierbei können die Gehaltsobergrenzen dementsprechend innerhalb einer Sportliga zwischen den umsatzstärkeren und umsatzschwächeren Clubs deutlich variieren. Die Reglementierung könnte beispielsweise vorsehen, dass die Vereine lediglich 70 % des Gesamtumsatzes für die Gehälter aufwenden dürfen. Dies würde bedeuten, dass der FC Bayern München – nachdem der Verein in der Saison 2018/19 einen Gesamtumsatz von 750,4 Mio. Euro[4] verzeichnete – 525,28 Mio. Euro für Gehälter zur Verfügung hätte. Als Gegenbeispiel nehme man den Vfl Borussia Mönchengladbach. In der Saison 2018/19 setzte er 213 Mio. Euro um[5], mit der Folge, dass er 161 Mio. Euro in die Gehälter investieren könnte. Ob dadurch der ersehnte Effekt der Wettbewerbsfähigkeit eintritt, erscheint mehr als fraglich. Festgesetzte Leistungsvergütungen in anderen Berufsgruppen Ein Blick über den Tellerrand zeigt, dass es auch außerhalb des Sports für diverse Berufsgruppen Gehaltsreglementierungen gibt, beispielsweise für Rechtsanwälte das Rechtsanwaltsvergütungsgesetz (RVG) oder für Ärzte die Gebührenordnung für Ärzte (GOÄ). Aber auch im Bereich der Wirtschaft und Industrie wurde in jüngster Vergangenheit beispielsweise in der Schweiz über die Einführung von Gehaltsobergrenzen für Manager von Unternehmen diskutiert[6]. Allerdings ist es sehr fraglich, ob das RVG als Vorbild für die Einführung der Gehaltsobergrenze im deutschen bzw. internationalen Fußball gelten kann. Mit dem RVG verfolgte der Gesetzgeber das Ziel, zum einen die Kosten und Vergütungen für einen Rechtsanwalt transparenter und einfacher zu machen und zum anderen für Rechtsanwälte Anreize zu schaffen, ihre Mandaten verstärkt bei außergerichtlichen Streitbeilegungen zu unterstützen, um die Belastung der Gerichte zu verringern. Damit dürfte schon aufgrund des Sinn und Zwecks des RVG einer Übertragbarkeit auf die Gehaltsstruktur eines Profisportlers entgegenstehen. Ausschlaggebend dürfte aber sein, dass der
Grenzüberschreitende Betriebsaufspaltung
Orientierungssatz:Eine Betriebsaufspaltung liegt auch dann vor, wenn ein inländisches Besitzunternehmen ein im Ausland belegenes Grundstück an eine ausländische Betriebskapitalgesellschaft zur Nutzung überlässt. Entscheidung:BFH, Urteil vom 17. November 2020, I R 72/16 I. SachverhaltDie Klägerin ist eine im Inland ansässige gemeinnützige rechtsfähige Stiftung. Sie stellte innerhalb einer Unternehmensgruppe die Konzernholding dar. Aufgrund dessen hielt sie als Alleingesellschafterin Beteiligungen an verschiedenen Kapitalgesellschaften, u.a. auch an einer niederländischen Kapitalgesellschaft, der B B.V. An diese B B.V. überließ die Klägerin ein in den Niederlanden belegenes Grundstück zur Nutzung. Die B B.V nutzte das Grundstück sodann im Rahmen ihrer Geschäftstätigkeit. Im Streitjahr 2012 erhielt die Klägerin von der B B.V. neben dem Nutzungsentgelt auch Dividenden ausgeschüttet. Das Finanzamt (FA) ging von einer zwischen der Klägerin und der B B.V bestehenden Betriebsaufspaltung aus und qualifizierte deshalb die Pachtzinsen nicht als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, sondern als gewerbliche Einkünfte. Diese Einkünfte stellte das FA jedoch aufgrund des zwischen Deutschland und den Niederlanden bestehenden DBAs von der Besteuerung frei. Hinsichtlich der ausgeschütteten Dividenden vertrat das FA die Ansicht, dass auch diese als gewerbliche Einkünfte zu behandeln seien und deshalb 5 % als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien und veranlagte die Klägerin entsprechend mit Körperschaftsteuerbescheid 2012. Der hiergegen eingelegt Einspruch blieb ebenso wie die sodann erhobene Klage erfolglos. Auch die von der Klägerin eingelegte Revision blieb insoweit der Erfolg versagt. II. Entscheidungsgründe Der BFH trat der Rechtsansicht der Vorinstanz bei und bejahte, dass dem Gewinn der Klägerin gemäß § 8b Abs. 5 KStG 5 % der Dividenden als nicht abziehbare Betriebsausgaben außerbilanziell hinzuzurechnen sind. Die rechtliche Argumentation des BFH ist schlüssig und einfach. Grundsätzlich ist eine gemeinnützige Körperschaft von der Körperschaftsteuer befreit, es sei denn sie unterhält einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG). Fraglich war daher im Revisionsfall, ob ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vorliegt oder nicht. In einem ersten Schritt ging der erkennende I. Senat der Frage nach, ob aus der Beteiligung der Klägerin an der B B.V. ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb hergeleitet werden kann. Dies ließ der Senat deshalb unbeantwortet, weil die Vorinstanz diesbezüglich den Sachverhalt nicht ausreichend aufgeklärt hat. In einem zweiten Schritt nahm der BFH jedoch deshalb einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb an, weil die Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung erfüllt sind und eine Betriebsaufspaltung zu einer originären gewerblichen Tätigkeit führt und mithin eine Vermögensverwaltung ausgeschlossen ist. Obgleich die Tatbestandsvoraussetzungen einer Betriebsaufspaltung, nämlich die personelle und sachliche Verflechtung zweifelsfrei vorliegen, stellt der BFH zutreffend die Frage, ob eine grenzüberschreitende Betriebsaufspaltung überhaupt möglich ist. Diese Frage bejahte der erkennende Senat mit der Begründung, dass sich das Rechtsinstitut der Betriebsaufspaltung von der früheren vorherrschenden Intension einer Missbrauchsvermeidung losgelöst habe und nunmehr ein dogmatisch verselbständigtes Rechtsinstitut geworden ist. Die Annahme einer Betriebsaufspaltung führt zur Annahme einer originären gewerblichen Tätigkeit, so dass kein sachlicher Grund gegeben ist, bei der Qualifikation der Einkünfte des Besitzunternehmens danach zu differenzieren, ob der Gegenstand der sachlichen Verflechtung sich im Inland oder Ausland befindet. RA Claudius Söffing
Kein Wegfall des Verschonungsabschlags bei Insolvenzeröffnung über das Vermögen einer KG
Orientierungssatz: Der Verschonungsabschlag für den Erwerb eines Anteils an einer KG fällt bei Veräußerung des Anteils, im Falle der Betriebsaufgabe oder bei der Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen nachträglich (anteilig) weg. Die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG führt jedoch noch nicht zum anteiligen Wegfall des Verschonungsabschlags. Entscheidung: BFH, Urt. v. 1. Juli 2020 – II 19/18 Sachverhalt: Der Kläger und sein Bruder beerbten den im Jahre 2010 verstorbenen Erblasser je zur Hälfte. Der Erbe war zum Zeitpunkt seines Todes als Kommanditist an einer GmbH & Co. KG (im Folgenden „KG“) beteiligt. Mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen stellte das zuständige Finanzamt (FA) – erklärungsgemäß – zunächst einen Wert des Kommanditanteils i.H.v. 26.020.059 € fest, von welchem jeden Miterben ein hälftiger Anteil von jeweils 13.010.030 € entfiel. Der Feststellungsbescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Das FA ermittelte einen Wert des Erwerbs i.H.v. 13.131.846 € und berücksichtigte u.a. einen Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG aF in der im Streitjahr 2010 geltenden Fassung i.H.v. 11.058.525,08 (85 % von 13.010.030 €). Ausgehend von einem steuerpflichtigen Erwerb i.H.v. 1.791.200 € setzte das Finanzamt Erbschaftsteuer i.H.v. 340.328 € gegen den Kläger fest. Nachdem der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen in der Folgezeit mehrfach geändert wurde, stellte das für die Feststellung zuständige FA den Wert des Anteils auf 9.587.352 € fest. Dabei rechnete es jedem Erben einen hälftigen Anteil von 4.793.676 € zu. Im Jahr 2014 wurde über das Vermögen der KG das Insolvenzverfahren eröffnet. Anschließend wurden im Januar 2015 wesentliche Teile des Betriebsvermögens durch den Insolvenzverwalter veräußert. Daraufhin erfasste das FA den Anteil am Betriebsvermögen i.H.v. 4.793.676 €,gewährte den Verschonungsabschlag lediglich anteilig für 3 Jahre und setzte die Erbschaftsteuer auf 432.231 € herauf. Den dagegen eingelegten Einspruch wies das FA als unbegründet zurück. Mit der Klage begehrte der Kläger die Berücksichtigung eines Verschonungsabschlags für 4 Jahre statt des angesetzten i.H.v. 2.444.775 € für nur 3 Jahre. Zur Begründung führte der Kläger u.a. an, dass nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens der Geschäftsbetrieb der Firma durch den Insolvenzverwalter zunächst fortgeführt worden sei, die Produktion auch unverändert weitergelaufen sei und die Mitarbeiter des Unternehmens nicht entlassen worden seien. Bei der Personengesellschaft stelle die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens keinen Veräußerungstatbestand dar. Das FG Nürnberg wies die Klage mit der Begründung ab, die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über eine Personengesellschaft stelle eine Betriebsaufgabe i.S.d. § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 ErbStG aF dar. Entscheidungsgründe: Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Änderung des angefochtenen Erbschaftsteuerbescheids (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Nach der Rechtsprechung des BFH führt die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG nicht zum anteiligen Wegfall des Verschonungsabschlags, sondern erst die spätere Veräußerung wesentliche Betriebsgrundlage durch den Insolvenzverwalter. Gemäß § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG aF bleibt u.a. der Wert von Betriebsvermögen gem. § 13b Abs. 4 ErbStG aF insgesamt außer Ansatz (Verschonungsabschlag). Der Verschonungsabschlag fällt mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit der Erwerber einen Anteil an einer Gesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 EStG innerhalb von 5 Jahren (Behaltensfrist) veräußert, wobei als Veräußerung auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs gilt (§ 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 ErbStG aF). Gleiches gilt, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen eines Gewerbebetriebs veräußert oder in das Privatvermögen überführt oder anderen betriebsfremden Zwecken zugeführt werden (§ 13a Abs. 5 Satz 1 Nr.1 Satz 2, Halbs. 1 ErbStG aF). Beim Erwerb von Anteilen an Kapitalgesellschaften i.S.d. § 13b Abs. 1 Nr. 3 ErbStG aF fällt der Verschonungsabschlag mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit der Erwerber den Anteil ganz oder teilweise veräußert (§ 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 ErbStG aF). Gleiches gilt, wenn die Kapitalgesellschaft innerhalb der Frist aufgelöst wird (§ 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 ErbStG aF). Der BFH legt in seiner Entscheidung dar, dass § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 ErbStG aF aufgrund der weitgehenden Übereinstimmigkeit der Nachversteuerungstatbestände mit den Erwerbstatbeständen dahingehen auszulegen ist, dass die Alternative „Aufgabe eines Anteils an einer Gesellschaft iSd § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG“ auch die Fälle erfasst, in denen eine Aufgabe des (ganzen) Gewerbebetriebs durch eine Mitunternehmerschaft erfolge (BFH, Urteil vom 16. Februar 2005 – II R 39/03, BStBl. II 2005, 571). Dabei kommt es auf die Gründe für die Veräußerung oder Betriebsaufgabe für die Nachversteuerung nicht an. Zwar führt die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG wie die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer Kapitalgesellschaft zur Auflösung der Gesellschaft. Für die KG ergibt sich dies aus § 161 Abs. 2 i.V.m. § 131 Abs. 1 Nr. 3 HGB, für Kapitelgesellschaften aus § 60 Abs. 1 Nr. 4 GmbHG und aus § 262 Abs. 1 Nr. 3 AktG. Allerdings habe die Eröffnung des Insolvenzverfahrens und der damit einhergehenden Auflösung der Gesellschaft unterschiedliche ertragsteuerrechtliche und erbschaftsteuer- und schenkungsteuerrechtliche Auswirkungen. 1. Erbschaftsteuer- und schenkungsteuerrechtlich führt die Auflösung der Kapitalgesellschaft bereits nach dem klaren Wortlaut des § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 Satz 2 ErbStG aF zum nachträglichen Wegfall des Verschonungsabschlags mit der Folge, dass mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer Kapitalgesellschaft die Steuervergünstigung nach § 13a Abs. 1 ErbStG aF für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft anteilig rückwirkend wegfällt (BFH, Urteil vom 21. März 2007 – II R 19/06). Zudem führt die Auflösung bei der Kapitalgesellschaft auch ertragsteuerrechtlich gemäß § 17 Abs.4 Nr 1 EStG zu einer Veräußerung i.S.d. § 17 Abs. 1 EStG. Erbschaftsteuer- und schenkungsteuerrechtlich führe die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG auch nicht zum Wegfall des Verschonungsabschlags durch Auflösung einer Personengesellschaft. Zum einen spreche bereits der eindeutige Wortlaut des § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und 2 ErbStG aF dagegen. Danach führen nur die Veräußerung des Anteils an einer KG, die Betriebsaufgabe oder die Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen zum nachträglichen Wegfall des Verschonungsabschlags. Diese Begriffe sind dabei nach der Auffassung des BFH „eng an das Ertragsteuerrecht angelehnt“ und müssen dementsprechend eng ausgelegt werden. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG führt ertragsteuerlich nicht zur Betriebsaufgabe. Darüber hinaus habe der Gesetzgeber durch die Regelungen des § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 ErbStG aF und § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr.